Торговля и продажи

Резерв отпусков как формируется пример таблица. Резерв отпусков - бухгалтерский и налоговый учет. Методика резервирования отпускных выплат

Уже более трёх лет действует Положение по бухгалтерскому учёту «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010) (утв. приказом Минфина России от 13.12.10 № 167н). В случае одновременного соблюдения следующих условий:

наличия обязанности у организации, явившейся следствием прошлых событий её хозяйственной жизни, исполнения которой она не может избежать;
уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно;
величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена, -

организациям согласно пункту 5 ПБУ 8/2010 надлежит признавать в бухгалтерском учёте оценочное обязательство. В случае когда у организации возникают сомнения в наличии указанной обязанности, она признаёт оценочное обязательство, если в результате анализа всех обстоятельств и условий, включая мнения экспертов, более вероятно, чем нет, что обязанность существует. Величина же оценочного обязательства определяется организацией на основе имеющихся фактов её хозяйственной жизни, опыта в отношении исполнения аналогичных обязательств, а также (при необходимости) мнений экспертов.

Работодатель в силу статьи 114 ТК РФ обязан предоставить работникам ежегодные отпуска с сохранением места работы (должности) и среднего заработка. В общем случае ежегодный оплачиваемый отпуск работника составляет 28 календарных дней (ст. 115 ТК РФ).

Предоставление ежегодного оплачиваемого отпуска относится к гарантиям (ст. 164, 165 ТК РФ). В то же время оплата отпуска рассматривается как заработная плата (ст. 136, 129 ТК РФ). Поэтому отпускные следует признать оплатой труда работника, то есть вознаграждением за труд.

Размер отпускных определяется как произведение величины среднего дневного заработка за последние 12 календарных месяцев (расчётный период), предшествующих наступившему событию, и количества дней отпуска. Средний дневной заработок же, в свою очередь, находится как частное от деления суммы фактически начисленной заработной платы за расчётный период на произведение 12 и среднемесячного числа календарных дней (29,4) (ст. 139 ТК РФ, п. 10 Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утв. постановлением Правительства РФ от 24.12.07 № 922).

Расчётный период является скользящим, поскольку отсчитывать всё те же требуемые 12 календарных месяцев надлежит лишь после наступления события. Исходя из этого сумма отпускных, относящихся к определённому отработанному месяцу, не является твёрдой.

Организация может по итогам каждого месяца вести учёт количества отпускных дней, причитающихся работнику. За каждый отработанный у работодателя месяц (включая период указанного отпуска) сотруднику полагается 2,33 дня отпуска (28 дн. : 12 мес. × 1 мес.). Отсчёт месяцев здесь ведётся не с 1 января отчётного года, а с начала рабочего года сотрудника. Первый же такой год открывается датой начала трудовой деятельности работника в организации. Особенности исчисления стажа работы, дающего право на ежегодный оплачиваемый отпуск, установлены статьёй 121 ТК РФ.

Затраты на оплату труда в большинстве своём являются расходами по обычным видам деятельности (п. 3, 8 Положения по бухгалтерскому учёту «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утв. приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н). Необходимое условие признания расхода в бухгалтерском учёте - возможность определить его сумму (п. 16 ПБУ 10/99). Сумма же отпускных за конкретный отработанный месяц не может быть исчислена ранее месяца фактического предоставления отпуска. Поэтому отпускные и начисляют единовременно - непосредственно перед отпуском.

Таким образом, отпускные обязательства существуют и накапливаются. Хотя они считаются вознаграждением за труд, но это по сути отложенное обязательство по оплате труда. Учёт же обязательств с неопределённой величиной и (или) сроком исполнения как раз и регламентирует упомянутое ПБУ 8/2010 (п. 4 ПБУ 8/2010).

При выплате отпускных, как видим, наблюдаются указанные выше три условия для оценочных обязательств:

у каждой организации в соответствии с положениями трудового законодательства РФ существует обязанность по предоставлению всем работникам ежегодного отпуска с сохранением места работы (должности) и среднего заработка;
выплата отпускных влечёт уменьшение экономических выгод организации;
расчёт отпускных производится как произведение среднего дневного заработка для оплаты отпусков на количество дней отпуска. Средний дневной заработок же, в свою очередь, определяется в соответствии со статьёй 139 ТК РФ и Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, то есть присутствует возможность обоснованной оценки.

Финансисты с начала действия ПБУ 8/2010 считали, что обязательства по предстоящей оплате отпусков являются оценочными (письмо Минфина России от 14.06.11 № 07-02-06/107), хотя из дословного прочтения первоначальной редакции подпункта «а» пункта 2 ПБУ 8/2010 этого не следовало. Согласно указанной норме ПБУ 8/2010 не применялось в отношении договоров, по которым по состоянию на отчётную дату хотя бы одна сторона договора не выполнила полностью свои обязательства, за исключением заведомо убыточных договоров. Трудовые договоры являются длящимися. Обязательства по договору будут полностью выполнены лишь на дату его прекращения, на отчётную дату такового не наблюдается. Внесённое же приказом Минфина России от 14.02.12 № 23н уточнение в подпункт «а» пункта 2 (отнесение трудовых договоров к исключению) расставило всё по местам. Действие новой редакции при этом было распространено и на годовую бухгалтерскую отчётность за 2011 год (п. 3 приказа № 23н).

И это означало, что у большинства организаций с 2011 года возникла обязанность создания резерва на оплату отпусков в бухгалтерском учёте. Ведь ПБУ/2010 вправе не применять лишь (п. 3 ПБУ 8/2010):

субъекты малого предпринимательства, за исключением тех из них, которые являются эмитентами публично размещаемых ценных бумаг, и
социально ориентированные некоммерческие организации.

Вслед за внесёнными изменениями финансисты ещё раз напомнили, что создание резерва на оплату отпусков в бухгалтерском учёте - обязанность, вытекающая из ПБУ 8/2010 (письмо Минфина России от 19.04.12 № 07-02-06/110).

Даты начисления

По состоянию на каждую отчётную дату организация согласно пункту 15 ПБУ 8/2010 должна отразить в бухгалтерской отчётности резерв в той сумме, которая позволит ей полностью рассчитаться с работниками по причитающимся им отпускным. То есть величина резерва на отчётную дату должна представлять собой сумму, которую работники организации вправе истребовать в этот момент, за заработанные ими дни отпуска.

Экономический субъект составляет годовую бухгалтерскую (финансовую) отчётность за отчётный год. Отчётным периодом для годовой бухгалтерской (финансовой) отчётности (отчётным годом) является календарный год - с 1 января по 31 декабря включительно, за исключением случаев создания, реорганизации и ликвидации юридического лица (п. 2, 3 ст. 13, п. 1 ст. 15 Федерального закона от 06.12.11 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте»).

Отчётным периодом для промежуточной бухгалтерской (финансовой) отчётности является период с 1 января по отчётную дату периода, за который составляется промежуточная бухгалтерская (финансовая) отчётность, включительно. Такая отчётность составляется экономическим субъектом за отчётный период менее отчётного года в случаях, когда:

законодательством РФ;
нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учёта;
договорами с партнёрами по бизнесу;
учредительными документами экономического субъекта;
решениями собственника экономического субъекта, -

установлена обязанность её представления (п. 4 ст. 15, п. 4, 5 ст. 13 закона № 402-ФЗ).

Датой, на которую составляется бухгалтерская (финансовая) отчётность (отчётной датой), является последний календарный день отчётного периода, за исключением случаев реорганизации и ликвидации юридического лица (п. 6 закона № 402-ФЗ).

Положение по бухгалтерскому учёту «Бухгалтерская отчётность организации» (ПБУ 4/99) (утв. приказом Минфина России от 06.07.99 № 43н) предписывает организациям составлять промежуточную бухгалтерскую отчётность за месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчётного года (п. 48).

Следование указанным нормам ПБУ 8/2010 и ПБУ 4/99 обязывает организацию производить отчисления в резерв ежемесячно (ежеквартально).

Как видим, резерв на оплату отпусков можно создавать:

Первый вариант близок к идеальному, но требует наибольших трудозатрат. Третий вариант могут применять лишь те организации, которые представляют участникам только годовую отчётность.

Возможные варианты определения

В ПБУ 8/2010 методика определения сумм отчислений в резерв на оплату отпусков не прописана. Не появилась она и по прошествии трёх лет действия данного ПБУ. Поэтому организация сама разрабатывает такую методику расчёта и утверждает её в учётной политике для целей бухгалтерского учёта. И принятый вариант должен приводить к величине, отражающей наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчётов по обязательству по оплате отпусков. Наиболее достоверная оценка расходов же представляет собой величину, необходимую непосредственно для исполнения (погашения) обязательства по состоянию на отчётную дату (п. 15 ПБУ 8/2010).

Величина резерва должна покрывать не только непосредственно совокупность отпускных выплат работникам, но и суммы страховых взносов, начисляемые на них в государственные внебюджетные фонды согласно федеральным законам:

от 24.07.09 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования»;
от 24.07.98 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний»

Напомним, что в текущем году предельная величина базы для начисления страховых взносов в государственные внебюджетные фонды составляет 624 000 руб. (п. 1 постановления Правительства РФ от 30.11.13 № 1101). С дохода, превышающего данную величину, страховые взносы в общем случае (п. 4 ст. 8, п. 1 ст. 58.2 закона № 212-ФЗ):

на обязательное медицинское страхование и на обязательное социальное страхования не начисляются;
на обязательное пенсионное страхование исчисляются по тарифу 10 %.

При выборе варианта расчёта резерва на оплату отпусков за исходное можно взять средний дневной заработок или фонд оплаты труда. Хотя организация вполне может воспользоваться и величиной начисленных отпускных за прошедший год, увеличив (уменьшив) её на значение отношения планируемого фонда оплаты труда на отчётный год к фонду оплаты труда за предшествующий год.

Средний дневной заработок

- по организации

Для определения среднего дневного заработка для оплаты отпусков по организации можно воспользоваться порядком, который применяется при определении среднего заработка для начисления отпускных. Общая сумма выплат, включаемых в расчёт и начисленных в пользу всех работников за расчётный период, в этом случае делится на количество месяцев в периоде и на среднее число дней в месяце - 29,4.

Величина отпускных по предприятию (Сотп. пр.) определяется по формуле:

Сотп. пр. = Сдз. пр. × Дпр.,

где Сдз. пр. - средний дневной заработок по предприятию, руб.; Дпр. - количество дней отпуска, заработанных работниками предприятия на отчётную дату.

Данная величина в совокупности с исчисленными с неё страховыми взносами в государственные внебюджетные фонды и на травматизм составит отчисления в резерв (Ор):

Ор = Сотп. пр. + Сотп. пр. × (Твн. ф + Ттр.),

где Твн. ф - тариф страховых взносов в государственные внебюджетные фонды; Ттр. - тариф страховых взносов на травматизм.

Маловероятно, что полученная таким образом величина отчисления в резерв совпадёт с суммой, которая потребовалась бы организации для выплаты отпускных всем работникам предприятия за все заработанные ими дни отпуска на отчётную дату.

- работников

В отчётности, как было сказано выше, необходимо отразить наиболее достоверную оценку предстоящих расходов организации. Такую оценку можно обеспечить в случае, если величина отпускной выплаты будет рассчитываться по каждому работнику. Для её нахождения можно воспользоваться следующей формулой:

Сотп. i = Сдз i × Дi,

где Сотп. i - величина отпускных i-го работника, руб.; Сдз i - средний дневной заработок i-го работника, руб.; Дi - количество дней отпуска, заработанных i-м работником на отчётную дату.

За время фактической работы сотрудника подлежащие предоставлению и оплате работодателем дни отпуска накапливаются постепенно. Поэтому при выборе даты начисления резерва логично признавать резерв по накапливаемым отпускам для максимальной достоверности данных ежемесячно, по мере возникновения у сотрудников права на дни отпуска.

При ежемесячном начислении резерва показатель Дi (количество дней) будет возрастать на 2,33 дня, если работником в этом месяце не будет оформлен очередной отпуск. Если же выбран поквартальный способ формирования резерва, то этот показатель - 7 дней ((28 дн. / 12 мес. × 3 мес.) = (2,33 дн. /мес. × 3 мес.)).

Маловероятно, что на отчётную дату количество «рабочих» месяцев сотрудника, исходя из которых определяется количество дней отпуска, заработанных им, будет равняться целому числу. Если остаток составляет менее половины месяца, то он исключается из подсчёта, а остаток более 15 дней округляется до полного месяца (п. 35 Правил об очередных и дополнительных отпусках (утв. НКТ СССР 30.04.30 № 169), письмо Роструда от 26.07.06 № 1133-6).

Некоторым категориям сотрудников положен удлинённый ежегодный основной оплачиваемый отпуск продолжительностью более 28 календарных дней. Так, работникам в возрасте до 18 лет в силу статьи 267 ТК РФ ежегодный отпуск предоставляется продолжительностью 31 день, инвалидам согласно статье 23 Федерального закона от 24.11.95 № 181-ФЗ «О социальной защите инвалидов в Российской Федерации» - не менее 30 календарных дней.

Ежегодные дополнительные оплачиваемые отпуска предоставляются работникам (ст. 116–119 ТК РФ):

занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда;
имеющим особый характер работы;
при работе в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, а также в других случаях, предусмотренных ТК РФ и иными федеральными законами;
при ненормированном рабочем дне.

Если работникам полагается удлинённый основной отпуск либо дополнительный оплачиваемый отпуск, то показатель Дi рассчитывается путём деления общего количества дней ежегодного отпуска:

на 12 месяцев при ежемесячном начислении оценочного обязательства или
на 4, если отчисления в резерв делаются ежеквартально.

Повторимся, общая сумма отчислений в резерв определяется как совокупность вознаграждений за заработанные каждым работником дни отпуска и начисляемых на них страховых взносов.

Пример 1

Организация, использующая общую систему налогообложения и занимающаяся производством пластмассовых изделий, создаёт резерв на оплату отпусков отдельно по каждому работнику.

Исходные данные на 31 мая (числитель) и 30 июня (знаменатель) 2014 года приведены в таблице 1. Данные о количестве дней неиспользованного отпуска (Н/О) на конец указанных месяцев для расчёта резерва предоставляются кадровой службой. Букур и Чорлука в июне пошли в отпуск на 28 и 14 календарных дней. Этим вызвано уменьшение количества дней заработанного ими отпуска.

Резерв рассчитывается на конец последнего дня мая и июня. Расчётным периодом при определении среднего заработка в первом случае является период с июня 2013 года по май 2014 года, во втором - с июля 2013 года по июнь 2014 года. Этим объясняется различие в величинах среднего дневного заработка, используемых при расчёте оценочного резерва по указанным месяцам.

Совокупный тариф страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное медицинское страхование и обязательное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством для организации при доходах работников, исчисленных нарастающим итогом с начала календарного года в пределах 624 000 руб., составляет 30 %.

Деятельность организации относится к четвёртому классу профессионального риска (абз. 1 ст. 21, п. 3 ст. 22 закона № 125-ФЗ, п. 3 Правил отнесения видов экономической деятельности к классу профессионального риска, утв. постановлением Правительства РФ от 01.12.05 № 713, Классификация видов экономической деятельности по классам профессионального риска, утв. приказом Минтруда России от 25.12.12 № 625н). Следовательно, тариф взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний составляет 0,5 % (ст. 1 Федерального закона от 02.12.13 № 323-ФЗ «О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2014 год и на плановый период 2015 и 2016 годов», ст. 1 Федерального закона от 22.12.05 № 179-ФЗ «О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2006 год»).

На сумму вознаграждения Безлихотне А. Н., включаемую в резерв в мае, 24 769,92 руб. (1548,12 руб/дн. × 16 дн.) надлежит начислить страховые взносы во внебюджетные фонды и на травматизм 7554,83 руб. (24 769,92 руб. × (30 % + 0,5 %)). Всего же в резерв на оплату отпуска Безлихотне необходимо начислить в мае 32 324,75 руб. (24 769,92 + 7554,83).

При расчёте оценочного резерва на 30 июня составляющая по оплате отпуска, заработанного Безлихотне, возрастает до 38 859,47 руб. ((1567,23 руб/дн. × 19 дн.) × (100 % + 30,5 %)), где 1567,23 - средний дневной заработок Безлихотне для исчисления отпускных, рассчитанный за период с июля 2013 года по июнь 2014 года, 19 - количество заработанных им дней отпуска на 30 июня.

Аналогичные расчёты осуществляются и по всем остальным работникам. Числовые данные этих расчётов приведены в графах 5, 6 и 7 таблицы 1.

Всего же в резерв на оплату отпусков работникам организации:

на 31 мая начислено 261 381,86 руб. (32 324,75 + 43 972,11 + 24 536,64 + 30 431,61 + 60 618,32 + 31 509,33 + 10 620,29 + 27 368,83);

30 июня - 165 287,06 руб. (38 859,11 + 7166,93 + 27 476,80 + 34 818,60 + 0,00 + 38 345,26 + 14 613,81 + 4006,19).

Главное преимущество такого варианта начисления резерва - высокая точность определения величины отпускного оценочного обязательства, основной же недостаток - его трудоёмкость, поскольку приходится ежемесячно:

заново рассчитывать среднюю дневную зарплату работника, исходя из нового расчётного периода, и

вновь определять количество дней отпуска, которые заработаны каждым работником.

Из примера 1 видно, что даже в двух месяцах, следующих друг за другом, величины оценочных резервов могут разниться на значительные суммы. Этому способствуют изменение величины среднего дневного заработка по месяцам и оформление работниками очередного отпуска, что сразу уменьшает количество заработанных ими дней отпуска.

Как было сказано выше, отдельные экономические субъекты могут не составлять промежуточную отчётность, оформляя лишь годовую бухгалтерскую (финансовую) отчётность. Для составления годовой бухгалтерской отчётности не имеет значения, создавался ли резерв в течение года. Чтобы обеспечить достоверность её показателей, достаточно сформировать резерв в конце отчётного года. А для этого понадобятся данные по среднему дневному заработку каждого работника, рассчитанные за отчётный год, и количество заработанных ими дней отпуска на 31 декабря.

Использование общего тарифа страховых взносов при расчёте относимых в резерв сумм может несколько увеличить его размер. Ведь при превышении доходов застрахованных лиц установленной предельной величины базы на 2014 год 624 000 руб. происходит значительное уменьшение величины тарифа страховых взносов с 30 до 10 %. Превысить же указанную сумму 624 000 руб. отпускные могут:

при относительно средней величине среднего дневного заработка работника и большом количестве заработанных им дней отпуска;
значительной величине среднего дневного заработка и количества заработанных дней отпуска, превышающих 2/3 его обычной продолжительности.

К сведению: величина среднего дневного заработка работника при расчёте отпуска, если ему в расчётном периоде начислено 624 000 руб. и при этом данный период им был отработан полностью, равна 1768,71 руб/дн. (624 000 руб. / (29,4 дн/мес. × 12 мес.)).

- по группам работников

В промежутке между двумя вышеприведёнными способами лежит вариант расчёта в среднем по категориям персонала, например по основным подразделениям, управленческому составу и обслуживающим подразделениям.

Организация создаёт резерв на оплату отпусков по категориям персонала. Исходные данные для расчёта резерва за май 2014 года приведены в графах 3 и 4 таблицы 2.

Средний дневной заработок работников основного производства равен 1222,56 руб/дн. (2 659 800,00 руб. : 74 / 29,4 дн.). Сумма вознаграждения за 1202 дня неиспользованного отпуска по этой группе - 1 469 516,27 руб. (1202,46 руб/дн. × 1202 дн.), величина же начисленных на данное вознаграждение страховых взносов - 448 202,46 руб. (1 469 516,27 руб. × (30 % + 0,5 %)). Следовательно, в резерв на оплату отпусков по подразделениям основного производства по итогам мая включается 1 917 718,73 руб. (1 469 516,27 + 448 202,46).

Аналогичные расчёты осуществляются по обслуживающим и управленческим подразделениям. Полученные данные в разрезе подразделений приведены в графах 5, 7, 8 и 9 по соответствующим строкам.

Для расчёта общей суммы резерва суммируются показатели по категориям работников. Исходя из этого всего в резерв на оплату отпусков в последний день мая начислено 2 369 882,43 руб. (1 917 719,73 + 203 330,75 + 248 832,95).

Несколько уменьшит трудоёмкость расчёта оценочного обязательства использование вместо среднего дневного заработка работника или группы работников планового среднего дневного заработка по указанным категориям.

Фонд оплаты труда

- нормативный метод

При расчёте оценочного обязательства можно воспользоваться так называемым нормативным методом. Норматив (процент отчислений в резерв) определяется как доля расходов на отпускные выплаты в общем фонде оплаты труда по организации. Оба показателя берутся по фактическим расходам за прошлый год. При этом возможно использование для расчёта сведений о фактически начисленном за месяц (квартал) фонде оплаты труда организации.

Для начисления оценочного обязательства по предстоящей оплате отпусков резерв организацией начисляется нормативным методом. Норматив (процент) отчислений в резерв рассчитывается как доля фактических расходов на отпускные выплаты в общем фонде оплаты труда по организации за прошлый год, и он равен 9,43 %.

Суммы оплаты труда, начисленные по месяцам первого полугодия 2014 года, приведены в графе 2 таблицы 3.

В январе организацией начислено на оплату труда 1 648 700,00 руб. Исходя из этого сумма вознаграждения, включаемая в резерв на оплату отпусков, за этот месяц равна 155 472,41 руб. (1 648 700,00 руб. × 9,43 %). С данной величины исчислены страховые взносы 47 419,09 руб. (155 472,41 × (30 % + 0,5 %)). Итого в резерв в этом месяце включается 202 891,50 руб. (155 472,41 + 47 419,09).

Аналогичные расчёты производятся в каждом месяце. Полученные данные приведены в графах 3, 4 и 5 таблицы 3.

Всего же в первом полугодии в резерв на оплату отпусков начислено 678 487,27 руб. (202 891,50 + 88 653,50 + 90 474,81 + 117 622,18 + 89 084,22 + 89 761,06).

Ещё один вариант создания резерва - использование данных по начислениям на оплату труда и страховых взносов за месяц (квартал) и показателя в виде отношения начисляемого количества дней отпуска за период и общего количества дней в этом периоде (метод отношения дней). В этом случае размер отчислений в резерв за месяц (квартал) будет определяться:

Ор = (СФОТ + ССВ) : К × (2,33 (7)),

где: СФОТ - общий фонд оплаты труда за месяц (квартал); ССВ - сумма страховых взносов за месяц (квартал); К - количество календарных дней в месяце (квартале).

Используем данные примеров 1 и 3 при условии создания резерва на оплату отпусков по методу отношения дней.

С начисленного фонда оплаты труда за январь, 1 648 700,00 руб., было исчислено страховых взносов 502 853,50 руб. (1 648 700,00 руб. × (30 % + 0,5 %)). С совокупности данных величин, 2 151 553,50 руб. (1 648 700 + 502 853,50), определяется сумма резерва на оплату отпусков, 161 713,54 руб. (2 151 553,50 руб. × 2,33 дн. : 31 дн.), где 31 - количество календарных дней в январе.

Аналогичные расчёты осуществляются в каждом месяце полугодия. Полученные данные приведены в графах 3, 4 и 6 таблицы 4.

Всего же за первое полугодие в резерв на оплату отпусков включено 553 865,10 руб. (161 713,54 + 78 231,58 + 72 112,45 + 96 875,11 + 71 004,08 + 73 928,34).

Глава 25 НК РФ (ст. 324.1) позволяет налогоплательщику в налоговом учёте создавать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков. У большинства налогоплательщиков возникает желание использовать одни и те же данные в бухгалтерском и налоговом учёте. И, казалось бы, можно и в рассматриваемом случае попытаться это осуществить. К сожалению, в части резерва на отпуска сделать это не получится. Дело в том, что правила создания резерва на отпуска в целях налогообложения прибыли кардинально отличаются от требований ПБУ 8/2010.

Механизм создания резерва, установленный статьёй 324.1 НК РФ, для целей бухгалтерского учёта неприменим. Основной идеей создания резерва в налоговом учёте является равномерное распределение расходов на отпуска в течение года. Резерв в налоговом учёте создаётся исключительно под отпуска отчётного года и может иметь переходящий на следующий год остаток только в том случае, если кто-то из работников не использовал своё право на отпуск в отчётном году.

Целью же бухгалтерского учёта является признание возникающих у организации обязательств по оплате отпусков вообще (а не отпусков отчётного года). Поэтому в бухгалтерском учёте остаток резерва на конец года никак не может быть равен нулю, даже если все работники своевременно были в отпуске. Ведь, вернувшись из отпуска, сотрудники на 31 декабря уже успели заработать определённое количество дней своего последующего очередного ежегодного оплачиваемого отпуска. Из этого следует, что величина резерва, начисленного по правилам налогового законодательства, будет далека от суммы реальных обязательств организации по оплате отпусков.

Как видим, независимо от того, предусмотрено учётной политикой для целей налогообложения формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков или нет, суммы, учитываемые при определении прибыли по бухгалтерскому учёту и облагаемой базы в налоговом, всё равно будут различаться.

Организация, исходя из принципа «разрешено то, что не запрещено», вправе выбрать любой из перечисленных выше вариантов либо использовать свой способ определения размера оценочного обязательства по оплате отпусков, закрепив его в своей учётной политике. Предпочтение при этом, конечно же, желательно отдать тому варианту, который даёт возможность оценить это обязательство максимально точно. Вместе с тем не следует забывать о принципе рациональности учётной политики (п. 6 Положения по бухгалтерскому учёту «Учётная политика организации» (ПБУ 1/2008) (утв. приказом Минфина России от 06.10.08 № 106н)): не следует выбирать труднореализуемый на практике вариант.

Отражение операций

Оценочные обязательства отражаются на счёте учёта резервов предстоящих расходов (п. 8 ПБУ 8/2010). Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н) для обобщения информации о состоянии и движении зарезервированных сумм используется счёт 96 «Резервы предстоящих расходов». В частности, на этом счёте могут быть отражены суммы предстоящей оплаты отпусков (включая платежи на социальное страхование и обеспечение) работникам организации. Для этого желательно открыть отдельный субсчёт «Резерв на оплату отпусков», к которому можно открыть субсчета второго порядка «Вознаграждения» и «Страховые взносы».

При признании оценочного обязательства в зависимости от его характера величина оценочного обязательства относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы либо включается в стоимость актива. Таким образом, начисление отпускного оценочного обязательства в общей сумме с учётом страховых взносов будет отражаться проводками:

Дебет 08, 20, 23, 25, 26, 29, 44 Кредит 96-1-1 субсчёт «Резерв на оплату отпусков в части вознаграждения»

Начислен резерв на оплату отпусков в виде вознаграждения;

Дебет 08, 20, 23, 25, 26, 29, 44 Кредит 96-1-2 субсчёт «Резерв на оплату отпусков в части страховых взносов»

Не исключено, что у некоторых из работников организации имеются дни неиспользованного отпуска не только за 2014 год, но и за предшествующие годы. В этом случае сумму обязательств по отпускам за годовые отчётные периоды, предшествующие отчётному, желательно рассчитать отдельно. Начисление отпускного резерва в данном случае отражается проводками:

Дебет 84 Кредит 96-1-1 субсчёт «Резерв на оплату отпусков в части
вознаграждения»

Начислен резерв на оплату отпусков в виде вознаграждения за дни неиспользованного отпуска, приходящиеся на период до 1 января 2014 года;

Дебет 84 Кредит 96-1-2 субсчёт «Резерв на оплату отпусков в части страховых взносов»

Начислен резерв на оплату отпусков в виде страховых взносов.

Начисленные работникам суммы отпускных, а также компенсаций за неиспользованный отпуск (в случае увольнения) и соответствующие им страховые взносы списываются не на затратные счета, а за счёт созданного резерва. Причём этот порядок применяется и в отношении тех отпускных дней, которые были заработаны в прошлые годы, поскольку при формировании резерва были учтены все причитающиеся работникам дни отпуска. При этом за счёт резерва списывается вся начисленная работнику в отчётном месяце сумма, даже если часть отпуска приходится на следующий месяц. С учётом этого в бухгалтерском учёте при начислении отпускных сумм производятся следующие записи:

Дебет 96-1-1 Кредит 70

Начислены отпускные в сумме среднего заработка (компенсация за неиспользованный отпуск);

Дебет 96-1-2 Кредит 69 субсчета «Расчёты с ПФР» («Расчёты с ФСС России (взносы на нетрудоспособность, взносы
на травматизм)», «Расчёты с ФФОМС»)

Начислены страховые взносы с отпускных.

В примерах 3 и 4 для расчёта резерва использовалась одна и та же база (суммы фактического фонда оплаты труда за месяц), но различные показатели. И это приводило к различиям в суммах отчислений в резерв. Какой из приводимых вариантов расчёта наиболее точный, можно определить, лишь сравнив их с величиной резерва, исчисленного по каждому работнику исходя из количества дней неиспользованного отпуска на конец отчётного периода и среднего дневного его заработка. В то же время представленные в примерах алгоритмы довольно просты.

Поэтому вполне возможен следующий вариант расчёта резерва. На даты составления промежуточной бухгалтерской отчётности (по состоянию на конец месяца или квартала) используется более простой метод начисления резерва. А на 31 декабря оценка отпускных обязательств производится по каждому работнику. Это позволит в годовой отчётности отразить сумму обязательств по предстоящей оплате отпусков наиболее полно.

Остаток резерва по состоянию на 31 декабря 2014 года составляет 529 523,33 руб., в том числе по вознаграждениям за отпуск - 405 765,00 руб., по страховым взносам - 123 758,33 руб. Рассчитанный на основании справки кадровой службы размер предстоящих расходов по оплате отпускных по состоянию на последний день года равен 438 952,00 руб.

Страховые взносы с суммы вознаграждений за неиспользованные дни отпуска на последний день года - 133 880,36 руб. (438 952,00 × (30 % + 0,5 %)). Соответственно общая сумма резерва должна составлять 572 832,36 руб. (438 952 + 133 880,36).

Общая сумма, на которую необходимо увеличить в бухгалтерском учёте кредитовый остаток по субсчёту 96-1, равна 43 309,04 руб. (572 832,36 – 529 523,33). По отпускным выплатам увеличение составит 33 187 руб. (438 952,00 – 405 765,00), по страховым взносам - 10 122,04 руб. (133 880,36 – 123 758,33).

Разница в сумме вознаграждения, 33 187 руб., в свою очередь, получена как увеличение отпускных выплат работникам основного производства на 17 283,00 руб., работникам вспомогательного производства - на 8653,00 руб., работникам управления - на 7251,00 руб.

Дебет 20 Кредит 96-1-1

17 283,00 руб. - увеличен резерв на сумму вознаграждений работникам основного производства;

Дебет 25 Кредит 96-1-1

8653,00 руб. - увеличен резерв на сумму вознаграждений работникам вспомогательного производства;

Дебет 26 Кредит 96-1-1

7251,00 руб. - увеличен резерв на сумму вознаграждений работникам управления;

Дебет 20 Кредит 96-1-2

5271,32 руб. (17 283,00 руб. × (30 % + 0,5 %)) - увеличен резерв на сумму страховых взносов, начисленных на вознаграждения работникам основного производства;

Дебет 25 Кредит 96-1-2

2639,16 руб. (8653,00 руб. × (30 % + 0,5 %)) - увеличен резерв на сумму страховых взносов, начисленных на вознаграждения работникам вспомогательного производства;

Дебет 26 Кредит 96-1-2

2211,56 руб. (7251,00 руб. × (30 % + 0,5 %)) - увеличен резерв на сумму страховых взносов, начисленных на вознаграждения работникам управления.

Общая сумма увеличения страховых взносов, 10 122,04 руб. (5271,32 + 2639,16 + 2211,56), равна изначально полученной 10 122,04 руб.

Если же по итогам расчёта резерва на 31 декабря требуется корректировка в сторону уменьшения ранее признанного обязательства, то в этот день осуществляются сторнировочные проводки:

Дебет 20, 25, 26, 44 Кредит 96-1-1

Сторнированы ранее учтённые расходы на оплату отпусков;

Дебет 20, 25, 26, 44 Кредит 96-1-2

Сторнирована сумма страховых взносов, ранее учтённая в расходах.

Выше приводилось, что независимо от того, формируется ли организацией в налоговом учёте резерв предстоящих расходов на оплату отпусков или нет, у неё возникают разницы в данных, учитываемые при определении прибыли по бухгалтерскому учёту и облагаемой базы в налоговом. А это ведёт к необходимости применения норм Положения по бухгалтерскому учёту «Учёт расчётов по налогу на прибыль организаций» (ПБУ 18/02) (утв. приказом Минфина России от 19.11.02 № 114н). Такие разницы относятся к временн€ым. В зависимости от соотношения признаваемых в учётах сумм они могут быть как вычитаемыми, так и налогооблагаемыми, что обяжет организацию начислить отложенный налоговый актив или отложенное налоговое обязательство.

Маловероятно, что на конец какого-то отчётного (налогового) периода произойдёт полное погашение возникшей разницы. Следуя упомянутому принципу рациональности ведения бухгалтерского учёта, возникающие разницы, на наш взгляд, логичнее относить к постоянным. В этом случае по окончании очередного отчётного (налогового) периода налогоплательщиком будет начисляться постоянное налоговое обязательство или постоянный налоговый актив и отпадёт необходимость отслеживания уменьшения или увеличения ранее возникшей временн€ой разницы.

Если в организации в соответствии с коллективным договором или иным локальным нормативным актом предусмотрены выплаты ежегодных вознаграждений за выслугу лет, по итогам года, то экономическому субъекту надлежит создавать резерв и по таким выплатам, поскольку они подпадают под оценочное обязательство.

Таблица 1

Таблица 2

Таблица 3

Таблица 4

Сумма отпускных, относящихся к определённому отработанному месяцу, не является твёрдой.

Отпускные обязательства существуют и накапливаются. Хотя они считаются вознаграждением за труд, но это по сути отложенное обязательство по оплате труда. Учёт же обязательств с неопределённой величиной и (или) сроком исполнения как раз и регламентирует упомянутое ПБУ 8/2010.

Резерв на оплату отпусков можно создавать:

на последнее число каждого месяца (каждую отчётную дату);
на последнее число каждого квартала;
только на 31 декабря каждого года.

Наиболее простой способ расчёта оценочного обязательства - использование среднего дневного заработка по организации. Его величина в этом случае умножается на совокупность количества дней неиспользованного отпуска работниками на отчётную дату. Сведения о количестве искомых дней предоставляются кадровой службой.

При расчёте резерва по группе работников принимается количество дней оплачиваемого отпуска, на которые имеет право каждый сотрудник по состоянию на отчётную дату, и средний дневной заработок не отдельно взятого работника, а в целом по принимаемой в расчёт группе. Для упрощения расчёта базой для определения среднего дневного заработка может являться среднемесячная заработная плата по выбранной группе.

Глава 25 НК РФ (ст. 324.1) позволяет налогоплательщику в налоговом учёте создавать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков.

Независимо от того, предусмотрено учётной политикой для целей налогообложения формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков или нет, суммы, учитываемые при определении прибыли по бухгалтерскому учёту и облагаемой базы в налоговом, всё равно будут различаться.

Оценочные обязательства по ненакапливаемым отпускам (например, учебным) не создаются, расходы по ним единовременно списываются в состав расходов при их начислении.

Независимо от того, формируется ли организацией в налоговом учёте резерв предстоящих расходов на оплату отпусков или нет, у неё возникают разницы в данных, учитываемые при определении прибыли по бухгалтерскому учёту и облагаемой базы в налоговом.

ТК РФ дает всем работникам право на ежегодный оплачиваемый отпуск. Поэтому каждый работодатель несет обязательные расходы на:

отпускные;
либо денежную компенсацию за неиспользованные дни.

Бюджетники планируют отдых всех сотрудников заранее. Для этого составляется особый документ — . Период, в течение которого работник может отдыхать, прямо пропорционален отработанному времени: чем дольше трудится сотрудник, тем больше будет отпускных дней. За месяц набегает примерно 2 дня. Компенсация за неиспользованные работником отпускные дни выплачивается при увольнении. Рассчитать период и размер компенсации можно с помощью .

Поэтому организации необходим запас денег, из которого будут выплачиваться не только отпускные или компенсации, но и взносы во внебюджетные фонды. Такой запас создается в текущем периоде, а используется в будущем. Например, резерв отпусков на 2019 год нужно было сформировать в 2018 году. А в текущем работодатели резервируют деньги на 2020 год.

Кто обязан формировать резерв отпусков

Создавать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков — это обязанность не только государственных организаций, но и всех юрлиц. Исключение сделано только для тех, кто работает по упрощенке. Обязанности прописаны:

в пункте 3 ПБУ 8/2010;
статьях 4 и 5 402-ФЗ от 06.12.2011.

С какой периодичностью это делать

Главная задача — сделать так, чтобы у организации всегда были деньги на выплату отпускных и компенсаций. Поэтому на отчетную дату объем зарезервированных денег должен равняться той сумме, которую пришлось бы выплатить работникам, если бы они одновременно ушли в отпуск. А вот отчетной датой может быть:

конец каждого месяца;
конец каждого квартала;
конец года.

Первый из перечисленных вариантов — последнее число месяца — точнее всего отражает текущее положение вещей, но при этом является наиболее трудоемким. Последний — 31 декабря — самый простой, но и наименее информативный. Воспользоваться им могут только те организации, которые отчитываются только по итогам года. Специалисты считают, что оптимальным вариантом будет формировать резерв отпусков в последний день каждого квартала.

Бюджетная организация вправе сама выбрать удобный подход, после чего решение нужно закрепить в .

Как считать резерв отпусков

Минфин предложил три методики расчета. Они изложены в приложении 3 к Письму Минфина России от 20.05.2015 № 02-07-07/28998:

По каждому сотруднику.
По всей организации.
По группам персонала.

Подходящий вариант бюджетная организация тоже выбирает сама и закрепляет его в учетной политике.

Методика 1: персонифицированный расчет

РО = К × ЗП,

РО — резерв отпусков;
К — остаток неиспользованных сотрудником дней отдыха;
ЗП — его среднедневной заработок.

Во всех трех случаях все данные берутся на день расчета.

Также надо определить сумму запаса на оплату страховых взносов. Для этого используется формула:

Рсв = К × ЗП × С,

Рсв — запас расходов на страховые взносы;
С — ставка страховых взносов.

Просуммировав оба полученных значения, получим сумму, которую нужно зарезервировать для оплаты отдыха.

Пример расчета по методике 1

Предположим, в организации числятся три работника, данные по ним таковы:

Иванов: остаток отпускных дней — 5 календарных дней, среднедневной заработок — 2000,00 руб;
Петров: остаток дней — 12 календарных дней, среднедневной заработок — 1200,00 руб;
Сидоров: остаток дней — 8 календарных дней, среднедневной заработок — 1000,00 руб.

Для начала считаем отпускные и взносы по каждому работнику.

Ставки по страховым взносам составляют:

ПФР — 22 %;
ФСС — 2,9 %;
ФФОМС — 5,1 %;
ФСС на травматизм — 0,2 %.

Таким образом, суммарная ставка для расчета = 22 + 2,9 + 5,1 + 0,2 = 30,2 %.

Расчет для Иванова:

Сумма для резерва = 2000 руб. × 5 дн. = 10 000 руб.
Страховые взносы = 10 000 × 0,302 = 3020 руб.

Итого на Иванова понадобится 10 000 + 3020 = 13 020 рублей.

Аналогично получаем цифры для Петрова (18 658,20 руб.) и Сидорова (10 416 руб.).

Суммируем значения по всем работникам. Итого нужно зарезервировать 13 020 + 18 658,20 + 10 416 = 42 094,20 рублей.

Методика 2: расчет по учреждению

В этом случае используется такая формула:

РО = К × ЗПср,

К — суммарный остаток неиспользованных всеми работниками дней отдыха;
ЗПср — средняя заработная плата по учреждению.

Сумму страховых взносов определяем так:

Рсв = К × ЗПср × С.

Пример расчета по методике 2

Допустим, у сотрудников учреждении накопилось 450 дней отпуска, а средняя дневная зарплата составляет 1500 рублей.

Дополнительная сумма составит 1500 руб. × 450 дн. = 675 000 рублей.

Суммарная ставка также 30,2 %, поэтому сумма на оплату страховых взносов = 675 000 × 0,302 = 203 850 рублей.

Итого нужно зарезервировать 675 000 + 203 850 = 878 850 рублей.

Методика 3: по категориям работников

Самая сложная формула, выглядит она так:

РО = К1 × ЗПср1 + К2 × ЗПср2 + К3 × ЗПср3,

К1, К2, К3 — неиспользованные дни оплачиваемого отдыха по каждой категории работников;
ЗПср1, ЗПср2, ЗПср3 — средняя зарплата для каждой категории работников.

Запас на страховые взносы считаем по формуле:

Рсв = (К1 × ЗПср1 + К2 × ЗПср2 + К3 × ЗПср3) × С.

Пример расчета по методике 3

по управленческому персоналу: остаток отпускных дней — 300 календарных дней, среднедневной заработок — 2000,00 руб.
по хозяйственному персоналу: остаток дней — 200 календарных дней, среднедневной заработок — 1200,00 руб.

Резервная сумма = 2000 руб. × 300 дн. + 1200 руб. × 200 дн. = 840 000 рублей.

Суммарная ставка также 30,2 %, следовательно, сумма на оплату страховых взносов = 840 000 × 0,302 = 253 680 рублей.

Итого нужно зарезервировать 840 000 + 253 680 = 1 093 680 рублей.

Как отразить в учете

В бюджетном учете начисление резерва на оплату отпусков и все другие операции с ним отражаются такими корреспонденциями счетов:

	Бухгалтерская запись

Формирование
На отпускные	КРБ.1.401.20.211	КРБ.1.401.60.211
На страховые взносы	КРБ.1.401.20.213	КРБ.1.401.60.213
Начислены расходы
По выплате отпускных	КРБ.1.401.60.211	КРБ.1.302.11.730
По выплате страховых взносов	КРБ.1.401.60.213	КРБ.1.303.00.730
Уточнение в сторону увеличения (в сторону уменьшения — методом «красное сторно»)
По выплате отпускных	КРБ.1.401.20.211	КРБ.1.401.60.211
По выплате страховых взносов	КРБ.1.401.20.213	КРБ.1.401.60.213

Какие проводки использовать

Помимо этого, бухгалтеру, который отражает резерв на оплату отпусков, проводки понадобятся.

Для отпускных и компенсаций:

кредит — 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Для взносов:

дебет — 96 «Резервы предстоящих расходов», субсчет «Резерв на оплату отпусков»;
кредит — 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».

Что делать, если резервной суммы не хватило

В этом случае начисляйте отпускные в обычном порядке: в дебет счета 401 20 «Расходы текущего финансового года».

Затем доначислите средства в резерв в обычный срок в порядке, который установлен в учетной политике (ежемесячно, ежеквартально).

Как подсчитать отпускные, как произвести расчет резерва отпусков, как рассчитать отпускной период после отпуска по уходу за ребенком – проблемы зачастую возникают у рабочего класса (особенно при работе в условиях Крайнего Севера).

Кому-то нужно предварительно подсчитать финансы на отдых, кто-то хочет проконтролировать бухгалтерию собственного работодателя, предполагая оплошность в начислениях (как при расчете больничных выплат, и попыток выяснить, не было ли ложных обвинений в нарушении режима: детали этого вопроса — ).

Формула расчета отпускных в 2018

Отпуск допускается абсолютно всем сотрудникам, которые уходят в отгул (включая муниципальных служащих и несовершеннолетних, работающих по специальным трудовым договорам). Изменения в законодательстве случились в 2017, когда стало значительно больше официальных торжественных дней. Собственно от их численности зависит период отгула.

Закон, проверяющий подсчет отпусков (в том числе и оплачиваемых учебных), No 932, подтвержденный Правительством Российской Федерации.

В новом режиме расплаты не изменяется формула, однако:

Если будет другим среднее число суток, проработанных работником в месяце. В 2018 он был 29,4.
Предусматривается средняя заработная плата сотрудника.
Зарплата за одни сутки, безусловно также оказывает большое влияние на общие заработанные средства.
Сколько в общем, отработанных часов в фирме, тоже оказывает большое влияние на выплату. К примеру, согласно новому законодательству, сотрудник сумеет уйти в отгул, проработав пол года. В этом случае необходимо рассчитывать не на 12 месяцев, а на 6.

Рассчитывают отгульное время (в том числе и для военных) в подобных вариантах:

Если вы проработали пол года.
Когда вы проработали 11 месяцев и после встали на больничный.
Если вы приняли решение уйти с поста.
Когда вы ушли на больничный и по нехорошему самочувствию, вам необходимо продолжить лечение.

При абсолютно всех моментах, упомянутых ранее, в формуле будет просчитываться проработанное время на работе и общий доход. Эта же информация должна вноситься в приказ об утверждении графика отпусков на 2018 год. Образец данного документа можно найти .

При расчете отпускных на период отдыха, станут принимать во внимание данные о:

Начисленных прибавках;
Положенных премиальных;
Доплате, насчитанные по установленным тарифам;
Числе окладов, ставок, которые имеются у работника;
Прибавке, что рассчитывают за группу, квалификацию сотрудника;
Надбавках за выслугу лет;
Прибавке за непростые условия работы.

Все надбавки, которые нужно уплатить рабочему, должны пройти одобрение начальника, руководителя фирмы. Как правило, главбух подает расчет, в котором показываются различные доплаты и выделяемую денежную сумму во время отпуска. Каковую надбавку принять — решает наниматель.

На сумму отпускных не влияют:

командировки;
больничные;
медпомощь;
питание на предприятии;
автотранспортные затраты.

Формула расчета отпускного периода после отпуска по уходу за ребенком

Если сотруднику нужно просчитать отгул, после возвращения из отпуска по уходу за несовершеннолетним, то нужно знать, что отгул при беременности и последующего за ним отпуска может превысить 12 месяцев и если за данное время сотрудник не обладал иной зарплатой, расчётный период для просчета отгульных равен 12 месяцам и начинается с месяца выхода в отгул сотрудника (последние 12 рабочих месяцев, которые она проработала до момента ухода в отгул).

Кстати про точный размер аванса по трудовому кодексу в 2018 году написано в следующем материале .

Формула расчета отпускных по беременности и родам

Срок больничного листа для беременной:

140 дней на один плод, при беременности без особых осложнений;
157 дней для одного плода, при беременности с осложнениями;
195 дня, при многодетной беременности.

Формула: сумма начисленной заработной платы за 2 года делится на количество отработанных календарных дней за 2 года и умножается на количество дней декретного отпуска.

Формула для расчета компенсации за задержку отпускных

При несоблюдении нанимателем сроков выплаты заработной платы, оплаты отпуска, выплат при уходе с работы либо иных выплат, причитающихся рабочему, наниматель должен уплатить их с уплатой процентов по формуле: отгульные * дни просрочки / 300 * сумма рефинансирования / 100.

Расчет отпускных дней при увольнении

Начальные условия: сотрудник проработал 7 месяцев и 7 суток в августе (в месяце 30 дней). За расчётный период берем общую прибыль сотрудника — 310 000 руб.

Размеры дневного заработка = 310 000/(29,4*7)+(29,4/30*7) = 310 000/181 = 1 757 руб.

Сумма отгульных = 1 757*7*2,33 = 1 657*14 = 23 198 руб.

Пример расчета резерва отпусков

Совокупная сумма уплаченной зарплаты - 12 100 000 руб.
Сколько на предприятии работников - 110 человек.
Среднее число суток в месяце - 29,3.
Взносы во внебюджетный фонд (при травматизмах) - 33,2%.

Страховые вклады = 345,86× 33,2% = 99,48 руб.

Резерв = (99,48 + 345,86) × 200 = 88 469,74 руб.

Образец формулы расчета отпускных

Формула для просчета отпускных:
О = СДЗ × количество дней отгула.

Где: О — это отгульные, а СДЗ — это заработок за 1 день.

Организация в силу закона обязана предоставлять своим работникам оплачиваемые отпуска , а это значит, что ей придется выплачивать или отпускные, или компенсацию за неиспользованный отпуск (Статьи 114, 127 ТК РФ). Создание резервов под такие выплаты в бухгалтерском и налоговом учете уже давно вошло в практику многих организаций. Но с 2011 г. для всех организаций, за исключением малых предприятий, формирование бухгалтерского резерва на выплату отпускных стало обязанностью (Пункт 3 Приказа Минфина России от 13.12.2010 N 167н). Поэтому рассмотрим правила создания таких резервов .

Внимание! Малые предприятия могут не признавать в бухгалтерском учете оценочные обязательства (Пункт 3 ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы").

Создаем резерв в бухучете

Начиная с 2011 г. резервы предстоящих расходов, в том числе на выплату отпускных, можно создавать только в порядке, предусмотренном ПБУ 8/2010 , признавая (Подпункт 17 п. 1 Приложения к Приказу Минфина России от 24.12.2010 N 186н). Оценочные обязательства признаются при одновременном соблюдении следующих условий (Пункт 5 ПБУ 8/2010):
- у организации с большой долей вероятности существует обязанность, и ее невозможно не исполнить;
- в результате исполнения этой обязанности вероятно уменьшение экономических выгод;
- можно обоснованно оценить величину оценочного обязательства.
Как видите, в случае с отпускными выплатами все эти три условия выполняются. Оценочные обязательства отражаются в бухучете по дебету счета учета расходов и кредиту счета учета резервов предстоящих расходов (Пункт 8 ПБУ 8/2010).
Но ни ПБУ 8/2010, ни какой-либо другой нормативный документ не содержит конкретного порядка расчета ежемесячных отчислений в резерв. Поэтому вы должны разработать его сами и выбранный способ создания резерва закрепить в учетной политике (Пункт 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации"). Вариантов может быть как минимум два.
Вариант 1. Создать резерв в начале года сразу на всю сумму отпускных за весь "годовой" отпуск
Применение этого варианта можно обосновать тем, что работник может попросить предоставить ему отпуск авансом, то есть раньше, чем положено по ТК (Статья 122 ТК РФ), а работодатель вправе пойти ему навстречу. Иначе говоря, применяя этот способ, вы признаете в максимальной оценке обязательства в балансе (и тем самым выполняете требование осмотрительности) (Пункт 6 ПБУ 1/2008).
Сумма резерва на оплату отпуска каждого работника рассчитывается по формуле:

Резерв на оплату годового отпуска работника = (Среднедневная + Среднедневная зарплата работника х Тариф страховых взносов) х 28 дней

Если работник имеет право на дополнительные дни отпуска, например он работает на Крайнем Севере (Статья 321 ТК РФ), то сумма резерва рассчитывается с учетом этих дней.

Для расчета среднедневной зарплаты логично использовать тот же порядок, который вы используете при расчете отпускных работнику (Положение об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утв. Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922). В качестве расчетного периода можно взять 12 календарных месяцев, предшествующих моменту расчета резерва (то есть предыдущий год при расчете резерва в январе) (Пункт 4 Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы).
Если в течение года вы принимаете на работу новых сотрудников, общую сумму резерва нужно будет увеличить на сумму резерва, созданного по этим работникам.
Вариант 2. Создавать резерв исходя из количества неотгулянных дней оплачиваемого отпуска, заработанного работником на конец каждого месяца
В этом случае сумма резерва по каждому работнику рассчитывается нарастающим итогом на конец каждого месяца по формуле:

Резерв на оплату отпуска на конец месяца = (Среднедневная зарплата работника + Среднедневная зарплата работника х Тариф страховых взносов) х Количество дней отпуска на которые работник имеет право на конец отчетного месяца

За каждый полностью отработанный месяц в общем случае работник зарабатывает 2,33 дня (28 дн. / 12 мес.) отпуска. Если месяц отработан не полностью, то остаток, составляющий менее половины месяца, исключается из подсчета, а остаток более 15 дней округляется до полного месяца (Пункт 35 Правил об очередных и дополнительных отпусках, утв. НКТ СССР 30.04.1930 N 169; Письмо Роструда от 26.07.2006 N 1133-6).

Надо сказать, что именно этот вариант отвечает требованиям к оценке размера обязательств перед работниками в соответствии с МСФО. Правда, он вызывает затруднения у бухгалтеров из-за сложности расчета, поскольку приходится ежемесячно рассчитывать количество дней отпуска, на которые имеет право каждый работник. И ежемесячно заново рассчитывать среднедневную зарплату исходя из расчетного периода - 12 предшествующих месяцев.
По мере начисления отпускных выплат либо компенсаций за неиспользованный отпуск при увольнении начисленные суммы резерва списываются.

Пример . Расчет резерва по варианту 2

Условие

Иванов И.И. работает в организации с 1 января 2011 г., январь, февраль и март отработаны полностью. Петров А.А. принят на работу 15 марта 2011 г. Тариф страховых взносов у организации - 34%. С 1 по 7 апреля Иванов ушел в отпуск, при этом он получил отпускные в размере 14 000 руб. (на них были начислены страховые взносы на сумму 4760 руб.).
Среднедневная зарплата за январь, февраль и март у Иванова - 2000 руб., а у Петрова - 1500 руб.
Для упрощения примера страховые взносы на "несчастное" страхование и НДФЛ учитывать не будем.

Решение

Проводки будут следующими.



Отражены отчисления в резерв (2,33 дн. x 2000 руб. + 2,33 дн. x 2000 руб. x 34%)	20 "Основное производство"	96, субсчет "Резерв на оплату отпусков"

Отражены отчисления в резерв (4,66 дн. x 2000 руб. + 4,66 дн. x 2000 руб. x 34% - 6244,40 руб.)	20 "Основное производство"	96, субсчет "Резерв на оплату отпусков"

Отражены отчисления в резерв ((6,99 дн. x 2000 руб. + 6,99 дн. x 2000 руб. x 34%) + (2,33 дн. x 1500 руб. + 2,33 дн. x 1500 руб. x 34%) - 6244,40 руб. x 2)	20 "Основное производство"	96, субсчет "Резерв на оплату отпусков"
Петров был принят на работу 15 марта, с 15 по 31 марта он отработал 17 календарных дней. Таким образом, на 31 марта Петров имеет право на 2,33 дня отпуска
В апреле на дату ухода Иванова в отпуск
Отпускные выплаты списаны за счет резерва	96, субсчет "Резерв на оплату отпусков"	70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"
Взносы во внебюджетные фонды с отпускных выплат списаны за счет резерва	96, субсчет "Резерв на оплату отпусков"	69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"

При любом варианте учета может получиться так, что средств начисленного резерва в каком-либо месяце окажется недостаточно для покрытия расходов (отпускных выплат и начисленных на них страховых взносов). В этом случае вам нужно отнести остаток отпускных выплат и начисленных на них взносов, не покрытый резервом, сразу на счета затрат (Пункт 21 ПБУ 8/2010). Но учтите, что в дальнейшем нельзя делать отчисления в резерв под уже отгулянные отпуска.

Внимание! По новым правилам, если в бухучете суммы резерва не хватает для оплаты отпусков, отпускные нужно списывать сразу на счета учета затрат.

В конце года нужно провести инвентаризацию резерва . По ее итогам уточняется размер остатка резерва исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной заработной платы (Пункт 3.50 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств).
Если отпуск в текущем году не полностью использован работником, то сумма резерва, которая соответствует неиспользованным дням, переносится на следующий год. А при выявлении недостатка резерва надо сделать доначисления, включив их в расходы.

Создаем резерв в налоговом учете

Порядок создания резерва в налоговом учете не изменился (Пункт 1 ст. 324.1 НК РФ) и по закону является правом, а не обязанностью организации. Что же нужно для создания резерва?
Шаг 1 . Закрепите свое решение о создании резерва в учетной политике для целей налогообложения. Там же определите предельную сумму отчислений (то есть предполагаемую годовую сумму расходов на оплату отпусков с учетом страховых взносов) и ежемесячный процент отчислений в резерв. Процент отчислений в резерв рассчитайте по формуле:

Процент отчислений в резерв = Предполагаемая годовая сумма расходов на оплату отпусков, включая обязательные страховые взносы / Предполагаемая годовая сумма расходов на оплату труда, включая обязательные страховые взносы х 100%

Шаг 2 . Ежемесячно рассчитывайте сумму отчислений в резерв по формуле:

Ежемесячные отчисления в резерв = Фактические расходы на оплату труда за месяц, включая обязательные страховые взносы х Процент отчислений в резерв / 100%

Эту сумму вы ежемесячно будете учитывать в составе расходов на оплату труда (Пункт 24 ст. 255, п. 2 ст. 324.1 НК РФ).
Шаг 3 . В течение года списывайте затраты на выплату отпускных и взносов за счет созданного резерва .
Здесь также возможна ситуация, когда суммы созданного резерва недостаточно для покрытия расходов по отпускам. Тогда перерасход расходов надо "придержать". То есть в налоговых расходах в течение года будет отражаться лишь сумма ежемесячных отчислений в резерв. И только по итогам года на основании проведенной инвентаризации вы сопоставите фактические расходы на оплату отпускных и общую сумму созданного резерва (Пункт 3 ст. 324.1 НК РФ) и учтете остатки. Как видим, теперь в налоговом и бухгалтерском учете разные принципы признания расходов при недостаточной сумме резерва.

Внимание! В налоговом учете, если создается резерв на оплату отпусков, отпускные в течение года нельзя признать в качестве самостоятельных расходов, даже если суммы созданного резерва не хватает для их оплаты.

Шаг 4 . В конце года перед инвентаризацией определите сумму, необходимую для оплаты не использованных в этом году отпусков , по каждому работнику (Пункт 4 ст. 324.1 НК РФ):

Сумма, необходимая для оплаты неиспользованного отпуска = Среднедневная сумма расходов на оплату труда, включая обязательные страховые взносы х Количество дней неиспользованного отпуска

Затем сложите полученные суммы по каждому работнику, не использовавшему свой отпуск в текущем году.
Шаг 5 . После инвентаризации с остатками резерва или суммой отпускных и взносов, на которые его не хватило, нужно поступить следующим образом (Пункты 3 - 5 ст. 324.1 НК РФ).

Пример . Расчет остатка резерва, переносимого на следующий год

Условие

Организация создала резерв на оплату отпусков в сумме 100 000 руб. Директор компании Дальновидный А.А. за год отгулял только 10 дней отпуска. Остальные работники отгуляли отпуск полностью, общая сумма начисленных им отпускных (с учетом страховых взносов) составила 80 000 руб., а Дальновидному А.А. - 4400 руб. Среднедневная сумма расходов на оплату труда Дальновидного А.А. - 440 руб.
В следующем году организация планирует создавать резерв на оплату отпусков в налоговом учете.

Решение

Рассчитаем переносимый на следующий год остаток резерва.
Шаг 1. Определяем остаток не использованного на конец года резерва, он равен 15 600 руб. (100 000 руб. - 80 000 руб. - 4400 руб.).
Шаг 2. Рассчитываем количество не использованных Дальновидным дней отпуска на 31 декабря, оно составляет 18 дней (28 дн. - 10 дн.).
Шаг 3. Сумма расходов на оплату неиспользованных дней отпуска, рассчитанная исходя из среднего дневного заработка Дальновидного, равняется 7920 руб. (440 руб. x 18 дн.). Это и есть остаток резерва, который можно перенести на следующий год.
Шаг 4. Остаток резерва в сумме 7680 руб. (15 600 руб. - 7920 руб.) нужно включить во внереализационные доходы по состоянию на 31 декабря.

Как видим, способы создания резерва в бухгалтерском и налоговом учете различны. А это значит, что независимо от того, какой вариант формирования резерва вы выберете для бухгалтерского учета, возникнут разницы по ПБУ 18/02.

Резерв на оплату отпусков в бухгалтерском учете учитывается, как оценочное обязательство. Его должны создавать все организации, кроме тех, кто попадает под категорию малых. Он формируется по правилам, прописанным в статье 324.1 НК РФ.

Резерв для отпусков рассчитывается на основании среднего заработка работников (при этом нужно еще учитывать и страховые взносы). Определяют резерв следующими способами:

На последний день месяца
На последний день квартала
На последний день года

В первом случае процесс займет слишком много времени и работы, в последнем – пострадает объективность. Он удобен для тех фирм, которые сдают только итоговую отчетность по году. Наиболее удачный – второй способ.

Учитывается резерв на отпуск по дебету затратных счетов заработной платы 20-е, 44, 08 и кредиту .

Как рассчитать резерв

Первый способ — по среднему заработку на последний день квартала (или месяца, года – в зависимости от того, какой период утвержден по организации).

Определить общее количество всех дней отпуска вместе с дополнительным для каждого сотрудника, а затем их суммарное количество для всего подразделения работников, по которым рассчитывается резерв
Определить средний заработок по всему подразделению: сумму зарплаты сотрудников за квартал (месяц, год) разделить на количество дней периода, а затем на количество работников подразделения
Расчет резерва по подразделению с учетом взносов: сумму среднедневного заработка подразделения умножают на общий тариф (ПФР+ФФОМС+ФСС+НС) страховых взносов. Полученное значение складывают со средним заработком подразделения и эту сумму умножают на количество дней отпуска

Второй способ – пропорционально доле расходов на отпускные в общих затратах на зарплату

На конец года определяют норматив отчислений в резерв. Для этого сумму отпускных плюс компенсации за неиспользованный отпуск (без страховых взносов), предыдущего года делят на общую сумму расходов на , тоже прошлого года (без взносов)
Каждый отчетный период делают отчисление: к сумме расходов по зарплате текущего периода прибавляют страховые взносы, начисленные на эти начисления. Полученный результат умножают на норматив

Если выясняется, что сумма резерва слишком велика, то делают проводку Дебет 96 Кредит 91.1 – излишне начисленная сумма учитывается в прочих доходах.

Отчисления отпускных за счет резерва отражают: Дебет 96 Кредит , а взносы по ним — Дебет 96 Кредит 69 (по субсчетам).

Если резерв не учел всех расходов на отпускные, и денег не хватило, делают запись Дебет 97 Кредит и 69. В следующем периоде, с накопленной суммы резерва, списывают отпускные: Дебет 96 Кредит 97.

Фирмой создан резерв на оплату отпусков в первом квартале в размере 324 955 руб. Во втором – были произведено начисление отпускных в сумме 78 729 руб.

Проводки:

Счет Дт	Счет Кт	Описание проводки	Сумма проводки	Документ-основание
20	96	Создан резерв на оплату отпусков	324 955	Бухгалтерская справка
96		Начислены отпускные	78 729	Ведомость по начислению заработной платы
96	69