Отклонения по материальным затратам. Отклонение прямых затрат на оплату труда. Фактический расход материалов
В полях назначения «Отклонение по стоимости» отображается разность базовые затраты и общие затраты для задачи, ресурса или назначения. Общие затраты - текущий предварительный подсчет затрат, основанный на фактических и оставшихся затратах.
Существует несколько категорий полей «Отклонение по стоимости».
Тип данных : денежный
Отклонение по стоимости (поле задачи)
Тип записи Вычисляемая
Способ вычисления.
Использование. Добавьте поле «Отклонение по стоимости» в лист задач для сравнения уровня затрат с бюджетом задачи. В ходе проекта это поле используется для оценки выполнения бюджета на текущую дату. В конце проекта данное поле используют для анализа затрат и планирования будущих проектов.
Пример. Базовые затраты задачи составляют 5 000 рублей, так как изначально по предварительному подсчету для завершения задачи требуется 10 часов работы ресурса стоимостью 50 рублей в час. Если же ресурсу необходимо только 5 часов для завершения задачи, базовые затраты обновляются до 2 500 рублей. Отклонение по стоимости составляет -2 500 рублей, указывая, что бюджет превышает затраты на 2 500 рублей.
Заметки. Если отклонение по стоимости имеет отрицательное значение, затраты для задачи на текущий момент меньше суммы, указанной в бюджете, или в базовом плане. Если же значение отклонения по стоимости положительно, затраты превышают бюджет. После завершения задачи в данном поле отображается разность базовых и фактических затрат.
Отклонение по стоимости (поле ресурса)
Тип записи Вычисляемая
Способ вычисления. Microsoft Office Project 2003 рассчитывает отклонение по стоимости следующим образом:
Отклонение по стоимости = Затраты - Базовые затраты
Использование. Добавьте поле «Отклонение по стоимости» в представление ресурсов для определения уровня затрат по сравнению с бюджетом задачи. В ходе проекта данное поле используется для контроля исполнения бюджета на текущую дату. В конце проекта поле применяется для анализа затрат и планирования будущих проектов.
Пример. Базовые затраты для ресурса – 5 000 рублей, а затраты (общие затраты) составляют 4 500 рублей. Отклонение по стоимости составляет - 500 рублей, то есть бюджет не превышен.
Заметки. Если отклонение по стоимости имеет отрицательное значение, затраты для ресурса на текущий момент меньше суммы, указанной в бюджете или в базовом плане. Если же значение отклонения по стоимости положительно, затраты для ресурса превышают бюджет.
Отклонение по стоимости (поле назначения)
Тип записи Вычисляемая
Способ вычисления. Microsoft Office Project 2003 рассчитывает отклонение по стоимости следующим образом:
Отклонение по стоимости = Затраты - Базовые затраты
Использование. Добавьте поле «Отклонение по стоимости» в область листа представления «Использование задач» или «Использование ресурсов», чтобы определить, соответствуют ли затраты бюджету назначения либо они больше или меньше него. В ходе проекта данное поле используется для контроля исполнения бюджета на текущую дату. В конце проекта его можно использовать для анализа затрат и планирования будущих проектов.
Пример. Если базовые затраты для назначения составляют 5 000 рублей, а затраты (общие затраты) равны 4 000 рублей, то отклонение по стоимости -1 000 рублей, то есть затраты для назначения меньше бюджетных затрат на 1 000 рублей.
Заметки. Если отклонение по стоимости имеет отрицательное значение, затраты для назначения на текущий момент меньше суммы, указанной в бюджете или в базовом плане. Если же значение отклонения по стоимости положительно, затраты превышают бюджет. После завершения назначения в данном поле содержится разность между базовыми и фактическими затратами.
Рассмотрев общие принципы системы «стандарт-костинг» обратимся к конкретному примеру, иллюстрирующему методику расчета отклонений.
Пример. Компания производит один продукт. Исходные данные представлены в таблице 6.1.
Таблица 6.1.
Исходные данные
На первом этапе анализируются отклонения по материалам. Стандартная стоимость потребленных материалов зависит от двух факторов - стандартного расхода материала на единицу продукции и стандартной цены на него.
Определим отклонение фактических затрат от стандартных под влиянием первого фактора - цен на материалы:
Цм = (Нормативная цена за единицу - Фактическая цена за единицу) * Количество фактически использованного материала
Цм = (4 - 4,2) * 28000 = - 5600 руб.
Отклонение неблагоприятное, допущен перерасход.
Вторым фактором влияющим на размер материальных затрат, является удельный расход материалов, т.е. их затраты на производство продукции.
Формула расчета отклонений фактических затрат от стандартных по использованию материалов:
Им = (Нормативный расход материалов на фактический выпуск продукции - фактический расход материалов) * нормативную цену материалов
Им = (5000 * 5 - 28000) * 4 = - 12000 руб.
РМ = Нормативный расход материалов на фактический выпуск продукции * нормативную цену - Фактическое количество использованных материалов * фактическую цену
РМ = 5000*5*4 - 28000*4,2 = -17600 руб.
Если все вычисления верны, то
РМ = ?Цм + ?Им = - 5600 - 12000 = -17600
Вторым этапом расчетов является выявление отклонений фактической заработной платы основных производственных рабочих от стандартной.
Общая сумма заработной платы при почасовой оплате труда зависит от количества фактически потребленного времени и ставки оплаты труда. Соответственно и размер отклонения фактически начисленной заработной платы основных рабочих от ее стандартной величины определяется двумя факторами: отклонением по ставке заработной платы и отклонением по количеству отработанных часов, т.е. по производительности труда.
Отклонение по ставке заработной платы определяется:
ЗПст = (Нормативная ставка заработной платы - Фактическая ставка заработной платы) * Фактически отработанное время
ЗПст = (3 - 3.1) * 46000 = - 4600 руб.
Отклонение по производительности труда определяется следующим образом:
ЗПпр = (Нормативное время на фактический выпуск продукции - Фактически отработанное время) * Нормативную ставку заработной платы
ЗП пр = (5000 * 8 - 46000)*3 = - 18000 руб.
Совокупное отклонение фактически начисленной заработной платы от ее стандартной величины:
ЗП = (Нормативные затраты по заработной плате с учетом фактического объема производства - Фактически начисленная заработная плата)
ЗП = 5000 * 8 * 3 - 46000 * 3,1 = - 22600 руб.
На третьем этапе рассчитываются отклонение от норм фактических общепроизводственных расходов в разрезе постоянной и переменной частей.
С этой целью рассчитывается нормативная ставка распределения переменных общепроизводственных расходов (табл. 6.2.)
Таблица 6.2.
Расчет нормативной ставки распределения переменных общепроизводственных расходов
Совокупное отклонение по переменным накладным расходам.
Расчетная формула:
ОПРпер = Нормативные переменные ОПР, отнесенные на фактический выпуск - Фактические переменные ОПР
ОПРпер = 5000 * 8 * 2 - 90000 = = - 10000 руб.
Переменные общепроизводственные расходы меняются в соответствии со временем труда основных производственных рабочих, и поэтому совокупное отклонение по переменным ОПР возникает по следующим причинам:
Фактические переменные ОПР отличаются от сметных;
Фактическое время труда основных производственных отличается от сметного.
Отсюда возникают два элемента отклонений.
А. Отклонение переменных ОПР по затратам
ОПРпер.з. = нормативные переменные ОПР скорректированные на фактический выпуск - фактические переменные расходы
ОПРпер.з = 46000 * 2 - 90000 = 2000
Б. Отклонение по эффективности обусловлено тем, что для выпуска продукции в объеме 40 000 нормо-часов фактически потребовалось 46000 часов.
ОПРпер.э = (нормативное время на фактический выпуск - фактическое время) * нормативную ставку переменных расходов.
ОПР пер.э = (40000 - 46000) * 2 = - 12000
Отклонение по общепроизводственным постоянным расходам. Данное отклонение определяется аналогично отклонению по переменным ОПР.
ОПРпост = Нормативные постоянные ОПР, отнесенные на фактический выпуск - Фактические постоянные ОПР
ОПРпост = 5000 * 8 * 2,25 - 100000 = - 10000 руб.
А. Отклонение постоянных ОПР по затратам
ОПРпост.з. = нормативные постоянные ОПР скорректированные на фактический выпуск - фактические постоянные расходы
ОПРпост.з = 46000 * 2,25 - 100000 = 3500
Б. Отклонение по эффективности
ОПРпост.э = (нормативное время на фактический выпуск - фактическое время) * нормативную ставку постоянных расходов.
ОПР пер.э = (40000 - 46000) * 2.25 = - 13500
Целью расчетов, выполненных выше, были анализ и контроль работы цеха, ответственного за выпуск продукции. Однако фактическая прибыль отклоняется от сметной не только в связи с изменением запланированных затрат. Фактическая прибыль зависит и от успехов работы другого центра ответственности - отдела продаж. Продать можно больше запланированных сметой объемов продукции и по более высоким ценам. Поэтому расчеты заканчиваются анализом отклонений фактической прибыли от сметной, явившихся следствием этих двух факторов.
Совокупное отклонение этого показателя рассчитывается как разность между сметной прибылью, также рассчитанной на основе нормативных издержек и фактической прибылью, определенной на базе нормативных издержек.
Рассчитаем сметную прибыль, рассчитанную на основе нормативных издержек:
СП = 6000 * 100 - (120000 - 144000 - 96000 - 108000) = 132000 руб.
Рассчитаем фактическую прибыль, определенной на базе нормативных издержек:
ФП = 5000 * 110 - 468 000 / 6000 * 5000 = 160000 руб.
Тогда отклонение показателя прибыли от его сметного значения составляет:
П = 132000 - 160000 = - 28000руб.
Это отклонение является благоприятным так как речь идет о доходной, а не о расходной части сметы.
Вычисленное отклонение может вызываться двумя причинами. От сметы могут откланяться:
Фактическая цена продаж
Фактический объем продаж.
Отклонение по цене продаж рассчитывается по формуле:
Пц = (Нормативная прибыль, рассчитанная на базе нормативной себестоимости единицы продукции - фактическая прибыль, рассчитанная на базе нормативной себестоимости единицы продукции) * Фактический объем продаж
Пц = [(100 - 78) - (110 - 78)] * 5000 = - 50 000 руб.
Отклонение по объему продаж вычисляется по формуле:
Пр = (Сметный объем продаж - Фактический объем продаж) * Нормативную прибыль на единицу продукции
Пр = (6000 - 5000) * (100 - 78) = 22000
Таким образом, цикл выполненных расчетов по определению отклонений можно представить общей схемой (рис.6.2).
Порядок учетных записей в системе «стандарт-костинг»
Списание материалов на основное производство производится по стандартным затратам, скорректированным на фактический объем производства:
Д-т. сч.20 «Основное производство»
К - сч. 10 «Материалы»
Отдельно в бухгалтерском учете отражаются возникшие отклонения С этой целью используется балансовый счет 16. Отечественным планом счетов он предназначен для учета отклонений в стоимости материалов. В данном случае по этому счету отражаются все возникшие отклонения от стандартов издержек - по материалам, трудозатратам, накладным расходам. При этом благоприятные отклонения записываются по кредиту счета, неблагоприятные - по дебету.
Счет 10 «Материалы» регулируется счетом 16/10, к которому открывается два субсчета - субсчет «Отклонение по ценам» и субсчет «Отклонение по использованию материалов.
Списание заработной платы, начисленной основным производственным рабочим, отражается по стандартным затратам как произведение фактического выпуска продукции в нормо-часах и нормативной ставки заработной платы:
К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
Неблагоприятные отклонения обособлены на дебете счета 16, причем каждый фактор учитывается на отдельном субсчете. По дебету счет 16 субсчет «Отклонение по ставке заработной платы» и субсчет «Отклонение по производительности труда» корреспондируются с кредитом счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». В конечном итоге кредитовый оборот по сч. 270 характеризует общую сумму начисленной заработной платы и представляет собой алгебраическую сумму начисленной по норме и возникших отклонений фактических начислений от норм.
К счету 25 «Общепроизводственные расходы» открываются два субсчета: 25 - А и 25-Б. Постоянные ОПР учитываются по счету 25-В. Списание их на основное производство в учете осуществляется по нормам:
Рис. 6.2. Схема анализ отклонений фактических расходов и доходов от сметных
Рис. 6.3. Схема учетных записей в системе «стандарт-костинг»
Д-т. сч. 20 «Основное производство»
К-т сч. 25-В «Постоянные общепроизводственные расходы»
Отдельно на счете 16 /25 «Отклонение постоянных ОПР» учитываются благоприятные и неблагоприятные отклонения.
Переменные общепроизводственные затраты учитываются аналогично постоянным на счетах 25-А «Переменные общепроизводственные расходы» и 16/25 «Отклонение переменных общепроизводственных расходов»
Списание затрат на готовую продукцию (Д-т сч.43 К-т сч.20) и себестоимость реализованной продукции (Д-т сч.90 К-т сч.43) отражается по нормативным издержкам.
Конечное сальдо счета 16 списывается в конце отчетного периода заключительным оборотом на счет 99 «Прибыли и убытки».
Таким образом, цикл выполненных расчетов и порядок учетных записей в системе «стандарт-костинг» может быть представлен общей схемой (рис. 6, 3).
Система «стандарт-костинг» - инструмент управления для планирования и контроля за ними. Она может использоваться и при позаказном, и при попроцессном методах калькулирования себестоимости. Когда предприятие применяет «стандарт-костинг», все затраты, влияющие на счета запасов и себестоимость реализованной продукции, выступают как нормативные (стандартные), а на фактические.
Отклонения представляют собой разницу между нормативными и фактическими затратами. В результате применения системы «стандарт-костинг» возникающее отклонение производственных затрат, относящиеся к материальным затратам, может быть разложено на составляющие по использованию и по цене; отклонение по прямым трудозатратам - на составляющие по производительности и по ставке оплаты; отклонение общепроизводственных расходов - на составляющее переменных и постоянных затрат.
Целью такого разложения отклонений на составляющие является повышение уровня анализа фактического положения предприятия, осуществляемого руководством на всех уровнях управления. Выявленные отклонения учитываются на специальном счете 16.
Общее отклон-е прямых материальных затрат = (фактическое количество * фактическую цену) - (нормативное кол-во * нормативную цену). (1)
Отклонение по цене = (фактическая цена – нормативная цена) * фактическое кол-во. (2)
Отклонение по использованию прямого материала = (фоктическое кол-во – нормативное кол-во) * нормативную цену
2. Отклонение прямых трудовых затрат.
Общее отклонение прямых трудовых зат-т = (фактические часы * фактическую ставку) – (норм.часы * норм.ставку оплаты прямого труда)
Отклонение по ставке = (фактическая ставка – норм.ставка) * факт.часы
Отклонение по производительности прямого труда = (факт.часы – норм.часы) * норм.ставку
3. Отклонение опр.
Общее отклонение ОПР = факт.ОПР – норм.ОПР
Норм. ОПР: переменные и постоянные.
Контролируемое отклонение представляет собой разницу между факт.ОПР в расчете на достигнутый уровень производства.
Контролируемое отклонение ОПР – факт.ОПР – бюджетное ОПР
Отклонение ОПР по объему = бюджетное ОПР в расчете на достигнутый уровень производства – ОПР отнесенный на производимую продукцию по нормативным коэф-там для переменных и постоянных ОПР.
Для записи отклонений в учетных регистрах необходимо выполнение след. правил: все записи на счетах учёта запасов ведутся по нормативам; для каждого вида откл-й открывается отдельный счет; неблагоприятные отклонения отражаются по Д счетов отклонений, а благоприятные – по К-ту.
В конце периода все сальдо на счетах отк-ний должны быть перенесены одним из 2х способов в зависимости от сложившейся ситуации: 1) если вся продукция будет полностью завершена в пр-ве и продана, то все отк-ния переносятся на с/с реал продукции 2) если в конце периода выявляются значительные остатки НЗП и запасов ГП, то сумма всех отк-ний должна быть распределена на НЗП, запасы ГП и с/с реал продукции пропоц-но остаткам на соответствующих счетах.
Система стандарт-кост как продолжение нормативного метода учета зат-т.
Система стандарт-кост (С-к) является инструментом, используемым управлением для планирования затрат и контроля над ними. Она не является системой учета сама по себе и может использоваться как в позаказном, так и в попроцессном методах калькулирования.
Когда компания применят систему С-к в полном объеме, то все затраты, влияющие на счета запасов продукции, показываются в виде стандартных зат-т, а не в виде фактических зат-т имевших место.
Смысл системы : в учет вносится то, что должно произойти, а не то, что произошло, учитывается не сущее, а должное, и обособленно отражаются возникшие отклонения. Основная задача, которую ставит перед собой данная система – учет потерь и отклонений в прибыли предприятия. В ее основе лежит четкое, твердое установление норм зат-т материалов, энергии, рабочего времени, труда, з/п и всех других расходов, связанных с изготовлением какой-либо продукции и полуфабрик. Причем установленные нормы нельзя перевыполнить. Выполнение даже на 80% означает успешную работу. Превышение означает, что норма была установлена ошибочно.
Основное отличие от нормативного метода: не учитывает изменение норм!
Основные отличия нормативного метода учета от системы
«Стандарт-костинг»
|
Область сравнения |
«Стандарт-костинг» |
Нормативный метод |
|
Учет изменений норм |
Текущий учет изменений норм не ведется |
Ведется в разрезе причин и инициаторов |
|
Учет отклонений от норм прям. расходов |
Отклонения документируются и относятся на виновных и фин. рез-т |
Отклонения документируются и относятся на виновных и фин. рез-ты |
|
Учет отклонений от норм косв. расходов |
Косв. расходы относятся на с/с в пределах норм, отклонения Выявляются с учетом объема произв-ва и относятся на рез-ты фин. деятельности |
Косв. расходы относятся на с/с в сумме Фактически произведенных затрат, откл-я Относятся на издержки произв-ва |
|
Степень регламентации |
Нерегламентирован. не имеет единой методики установления Стандартов и ведения учетных регистров |
Регламентирован. Разработаны общие и Отраслевые стандарты и нормы |
|
Варианты ведения учета |
Учет затрат, выпуска продукции и НЗП ведется по стандартной с/с Затраты на производство учитываются по фактическим расходам, Выпуск прод-ции - по нормативным, остаток НЗП – по стандартам с Учетом отклонений. |
НЗП и выпуск про-ции оценивается по Нормам на нач. года. В тек. учете Выделяются отклонения от норм. НЗП и Выпуск прод-ции оценивается по нормам на Нач. года, в тек учете выявляются отклонения От плана, Все издержки учитываются по Текущим нормам. |
Система учета «Стандарт-костинг» может быть представлена при помощи следующей схемы:
1. Выручка от продажи продукции.
2. Стандартная себестоимость продукции.
3. Валовая прибыль (п.1 - п.2).
4. Отклонения от стандартов.
5. Фактическая прибыль (п.3 - п.4).
14.4. Анализ отклонений по прямым материальным затратам
Фактические материальные затраты могут отличаться от нормативных по причинам:
отклонений по цене;
отклонений по расходу материалов;
наличия производственного брака и (или) замены материалов.
Расчет и анализ отклонений по цене на материалы . Отклонения по цене на материалы отражают разницу между суммой, которая была фактически уплачена за определенное количество материала, и суммой, которую предполагалось заплатить за то же количество в соответствии с установленными нормативами. Учитывая, что между закупкой материалов и их использованием в производстве может проходить то или иное время, возникает вопрос о выборе момента исчисления отклонений по цене на материалы.
Представляется, что расчет в момент приобретения является более предпочтительным, чем расчет в момент использования, поскольку, чем раньше поступит информация относительно отклонений по цене на материалы, тем выше вероятность осуществления надлежащих корректирующих воздействий. Устаревшая информация может оказаться либо вовсе бесполезной, либо, если корректирующее воздействие все еще возможно, задержка может стоить предприятию немалых денег (например, при принятии решения о получении скидки на оптовые закупки материалов).
Если отклонение по цене на материалы вычисляется в момент закупки, то под фактическим количеством материалов (на которое умножается разница между фактической и нормативной ценой) понимается фактическое количество закупленных, а не использованных материалов. Поскольку количество приобретенных материалов может отличиться от количества использованных материалов за анализируемый отчетный период, общее отклонение по прямым материальным затратам не обязательно является суммой отклонений по цене на материалы и отклонений по использованию материалов. С другой стороны, при применении альтернативного способа расчета отклонений по цене на материалы в момент их отпуска в производство (потому что информация об отклонениях поступает позднее), устраняется различие между количеством закупленных и использованных материалов.
В рассматриваемом нами примере используем расчет отклонений по цене на материалы в момент приобретения. Для упрощения расчетов также предположим, что количество приобретенных за период материалов равно количеству использованных материалов за тот же период. Тогда величина отклонений по цене на материалы может быть подсчитана следующим образом:
или по материалу А: (22 у. е. – 20 у.е.) х 4000 кг = 8000 у. е. (н)
по материалу В: (27 у. е. – 30 у.е.) х 2600 кг = 7800 у.е. (б)
Итого отклонение по цене на материалы = 200 у. е. (н)
Отклонение по цене на материал А в 8000 у. е. является неблагоприятным, поскольку данный материал был куплен по более высокой цене, чем предполагалось ранее. В то же время отклонение по цене на материал В, составившее 7800 у. е. считается благоприятным вследствие того, что фактическая цена приобретения оказалась ниже, чем заложенная в смету. В итоге мы получаем неблагоприятное отклонение по цене на материалы в 200 у. е. (8000 у. е. – 7800 у. е.).
Благоприятные отклонения по цене на материалы возникают при закупках по цене ниже нормативной. Однако следует отметить, что приобретение (в целях экономии) материалов низкого качества, хотя и обеспечивает благоприятное отклонение по цене, вполне может привести к неблагоприятному отклонению по использованию материалов.
Неблагоприятные отклонения по цене на материалы могут иметь место вследствие неточно установленных нормативных цен, завышенной закупочной цены, инфляционного роста цен, приобретения материалов другого качества, чрезмерных транспортных расходов, дефицита сырья и др. Когда выявляемые отклонения по цене на материалы регулярно становятся неблагоприятными, данный факт необходимо учитывать при ценообразовании на базе затрат, поскольку он является сигналом к тому, что издержки уже не отражают текущего уровня цен. При этом анализ отклонений позволяет скорректировать цены до их фактического уровня.
Для более детального анализа целесообразным представляется подразделение традиционно применяющихся отклонений по ценам на материалы на отклонения оценки и отклонения планирования. Отклонения оценки соизмеряют способности руководителя отдела снабжения реагировать на сложившуюся в момент закупки материалов ситуацию на рынке, а отклонения планирования позволяют определить, насколько точно были разработаны заложенные в смету цены.
Отклонения оценки вычисляются в связи с тем, что обычные отклонения по цене на материалы вполне приемлемы для общего контроля затрат, но не очень эффективны для оценки деятельности отдела снабжения, поскольку цены складываются, в основном, на рынке независимо от полномочий руководителя данного подразделения. Поэтому из обычного отклонения можно выделить отклонение, рассчитанное как результат сравнения непосредственно уплаченной (фактической) цены не с нормативной, а с рыночной ценой, превалировавшей в момент закупки.
Выявленное отклонение показывает, насколько действенно повел себя руководитель в сложившейся на рынке ситуации. Благоприятное отклонение будет указывать на эффективность работы отдела снабжения, которое может достигаться, например, оптовыми закупками с целью получения ценовых скидок и др. В ожидании скачка цен предприятие может заказывать материалы в количествах, которые превышают потребности нормального производственного процесса. Насколько верным оказалось подобное решение, можно затем оценить путем подсчета разницы между предварительными значениями цен и ценами, которые реально сложились в отчетном периоде.
Отклонения планирования, также выделенные из обычного отклонения, рассчитываются с помощью сопоставления рыночной (а не фактической) и нормативной цены. Такие отклонения используются для проверки прогнозов и стандартов, способствуют определению того, нуждаются ли, и, если да, то в какой степени, существующие планы в корректировке под влиянием тенденций в изменении цен на материалы (например, следует ли повысить отпускные цены на готовую продукцию или изменить технологический процесс в части использования материалов).
Отклонения планирования могут быть проанализированы более детально, исходя из возможной ответной реакции руководства на полученную информацию о таких отклонениях. Последние можно условно разделить на три группы. Первую представляют полностью неконтролируемые отклонения, на которые руководство не имеет возможности повлиять, и единственным ответом на появление таких отклонений будет изменение планов деятельности предприятия. В качестве примера можно привести принятие в стране законодательного акта, влекущего за собой выход предприятия из одной из его сфер деятельности. Вторая группа отклонений – это те, на которые руководство способно оказать некоторое корректирующее воздействие, даже если их происхождение лежит вне сферы его влияния. Так, хотя небольшое предприятие и не может повлиять на мировые тенденции цен на рынке сырья, оно может избежать многих негативных последствий путем увеличения складских запасов в краткосрочном периоде. Третья группа - это отклонения, находящиеся под контролем конкретного руководителя. Такие отклонения могут отражать как результат изначально некорректных прогнозов, так и ожидаемые изменения.
Результатом такого более детального анализа является представление о действиях предприятия в условиях неопределенной ситуации на рынке, особенно, если для целей сопоставления отклонения подсчитываются за самые удачные и неудачные периоды. Отклонения анализируются как на предмет ошибок на ранних стадиях планирования, так и ошибок выполнения плана, что помогает принять управленческие решения, необходимые для повышения эффективности деятельности предприятия. Тем не менее, следует отметить, что даже такой углубленный анализ отклонений отражает только часть ответственности отдела снабжения. Так, например, благоприятные отклонения по цене на материалы могут быть связаны при оптовых закупках материалов с увеличением издержек по их хранению, а неблагоприятные отклонения по цене на транспортировку материалов могут возникать вследствие дополнительных издержек по срочным заказам.
Расчет и анализ отклонений по расходу материалов . Отклонения по расходу материалов отражают то, насколько отличие фактически использованного количества основных производственных материалов от нормативного количества, предназначенного для обеспечения фактического выпуска продукции, влияет на размер прямых материальных затрат. Такие отклонения могут выявляться либо при поступлении материалов в производство, либо в конце производственного процесса.
На момент расчета отклонений по расходу материалов существенное влияние оказывает метод учета затрат и калькуляции себестоимости. Если на предприятии применяется попроцессный метод, то отклонения по количеству материалов, как правило, рассчитываются на периодической основе по завершении производственного процесса, поскольку при данной системе калькуляции часто сложно определить заранее, каким будет выпуск за период в условных (эквивалентных) единицах. Если компания использует позаказный метод учета, то отклонения количества лучше выделять при поступлении материалов в производство, которое происходит по мере необходимости и в соответствии с производственным графиком.
Для расчета отклонений по расходу материалов необходимо устранить влияние ценового фактора, поэтому такие отклонения оцениваются по нормативной цене. Применение фактической цены привело бы к тому, что отклонение по использованию могло бы влиять на эффективность работы отдела закупок, поскольку любая чрезмерная цена за покупку будет учтена как перерасход материалов. Формула вычисления отклонений по использованию материалов выглядит следующим образом:
Следует обратить внимание, что в нашем примере фактически было произведено 900 единиц продукции, а реализовано только 850 единиц. Прямые материальные затраты, как правило, являются переменными. Согласно допущению о линейной зависимости, принятому в бухгалтерском учете, они постоянны в расчете единицу продукции и изменяются прямо пропорционально изменению объемов производства (продаж). Поэтому для целей согласования сметной и фактической прибыли расчеты можно осуществлять, исходя непосредственно из объема продаж. Аналогичным образом далее будет рассчитываться отклонение для прямых трудовых затрат. В рассматриваемом нами примере отклонения по расходу материалов составят:
по материалу А : (4000 кг – 850 ед. х 5 кг) х 20 у. е. = 5000 у. е.(б)
по материалу В: (2600 кг – 850 ед. х 3 кг) х 30 у.д. е. =1500 у. е. (н)
Итого отклонение по расходу материалов = 3500 у. е. (б)
Благоприятное отклонение 5000 у. е. мы имеем по расходу материала А, поскольку фактически было отпущено в производство данного материала меньше, чем планировалось. По использованию материала В отклонение 1500 у. е. может быть признано неблагоприятным из-за большего фактического расхода. В итоге отклонение по расходу материалов является благоприятным (3500 у. е. = 5000 у. е. – 1500 у. е.).
Благоприятные отклонения по расходу материалов могут быть связаны с применением материалов более высокого качества, при введении в производственный процесс для изготовления каждой единицы конечного продукта только части требуемого материала и т.п. При этом результатом последнего, если это не вызвано усовершенствованием технологического процесса, может оказаться выпуск продукции ненадлежащего качества.
Неблагоприятные отклонения по расходу материалов могут быть вызваны как применением неточных нормативов, так и различными неэффективными действиями, такими как: плохое планирование графика производственного процесса, ошибки в наладке оборудования, использование материалов более низкого качества с целью экономии на цене, нерегулярные закупки, потери материалов на производственной линии, использование недостаточно квалифицированного труда, невозвращение на склад неиспользованных материалов и др.
Определение общего отклонения по материальным затратам . Общее отклонение по прямым материальным затратам представляет собой разницу между фактической стоимостью материалов и их нормативной стоимостью в соответствии с гибкой сметой и рассчитывается следующим образом:
Применительно к условиям нашего примера общее отклонение по материальным затратам составит:
по материалу А: 88000 у. е. – (850 ед. х 100 у. е.) = 3000 у. е.(н)
по материалу В: 70200 у. е. – (850 ед. х 90 у. е.) = 6300 у. е.(б)
Общее отклонение по материальным затратам = 3300 у.е.(б)
Сопоставим полученный результат с рассчитанными ранее отклонениями:
Отклонение по цене на материалы = 200 у. е. (н)
Отклонение по расходу материалов = 3500 у. е. (б)
Общее отклонение по материальным затратам = 3300 у. е. (б)
Как видно, общее отклонение по материальным затратам получается благоприятным, т. к. отклонение по расходу материалов благоприятно, и оно больше, чем неблагоприятное отклонение по цене.
Бракованные изделия и отходы производства . В момент отпуска материалов в производство не всегда известен окончательный результат их расходования. Поскольку «почти во всех производственных процессах происходят потери материалов вследствие брака и/или сокращения производства, то к запланированным чистым объемам нужно прибавить объемы неизбежных потерь из-за брака по каждому виду материалов. В результате получим валовый прямой плановый расход материалов за период» 24 . Таким образом, «… отходы производства в результате брака составляют разницу между вводом (незавершенным производством) и выходом (завершенным производством или конечной продукцией)» 25 . При этом в контексте анализа отклонений следует выделить потери от наличия отходов и потери от брака.
Отходами производства считаются материалы, которые потребляются в процессе производства продукции, но не становятся частью изделия (например, при изготовлении изделий круглой или овальной формы из квадратных заготовок). Отходы также могут включать некондиционные или поврежденные материалы, которые не пригодны к использованию в процессе производства. Отходы, ожидаемые в процессе производства (нормативные потери), включаются в нормативную стоимость материалов. Если величина отходов окажется больше нормативной величины, то превышение (сверхнормативные потери) отражается как отклонение по использованию материалов наряду с разницей между плановыми и фактическими значениями количества израсходованных материалов.
Предприятия могут продавать отходы, компенсируя, таким образом, часть издержек. Доходы от реализации отходов могут учитываться либо как прочие доходы, либо как вычет из производственных затрат за тот же отчетный период. При этом чаще применяется уменьшение себестоимости проданной продукции, поскольку данная процедура не требует корректировки запаса готовой продукции на конец периода. Доход от продажи отходов можно рассматривать также как снижение фактической себестоимости материалов за отчетный период. В таком случае доходы от продажи отходов будут включаться в отклонение по расходу материалов.
Браком считают продукцию и полуфабрикаты, которые не соответствуют по своему качеству установленным стандартам и не могут быть использованы по своему основному назначению, либо требуют дополнительных затрат на устранение выявленных дефектов. Если наличие отходов подразумевает лишь потери материалов, то брак означает еще и потери трудовых и накладных расходов. Стоимость бракованных изделий зависит от момента признания потерь (момента контроля), а не от времени фактического появления брака. Обычно контроль организован таким образом, чтобы, с одной стороны, обеспечить выявление брака сразу после его возникновения, а, с другой, минимизировать издержки по приостановке производства для изъятия бракованного изделия из процесса производства.
Как правило, некоторый уровень брака всегда предусматривается заранее и вносится в смету как часть нормативной себестоимости продукции (нормативные потери), так как издержки по полному устранению брака могут оказаться неоправданно высокими. Когда брак включается в нормативную себестоимость продукции, то имеют место три возможные стоимости изделия: стоимость качественного изделия (до признания потерь), стоимость бракованного изделия и стоимость выпущенного из производства изделия (после признания потерь).
Кроме нормативных потерь на предприятии возникают сверхнормативные потери или доходы. В этом случае можно рассчитать отклонение по браку, которое представляет собой разницу между фактическим и нормативным количеством бракованных изделий, умноженную на нормативную стоимость бракованных изделий. Следует отметить, что на процедуры расчета отклонений по материальным затратам наличие брака напрямую не влияет.
Ответственность за материальные затраты . Поскольку отклонения по цене на материалы выявляются на этапе закупки, ответственность за контроль этих отклонений обычно возлагается на отдел снабжения. По общему признанию цена материалов в значительной степени находится вне его контроля, однако отклонение может вызываться и такими факторами, как качество, оптовые скидки, расстояние от поставщика до завода и т.д. Эти факторы часто находятся под контролем отдела снабжения. Поскольку отклонения по цене на материалы, чаще всего, не контролируются руководителем производственного подразделения, более целесообразно не включать их в отчеты производственных подразделений, а показывать материальные затраты по нормативной стоимости.
За отклонения по количеству израсходованных материалов ответственен руководитель того структурного подразделения, в котором данные отклонения возникают. Включение данного типа отклонений в отчет конкретного подразделения требует определения того, в каком именно подразделении возникли отклонения по расходу материалов. Однако данный подход требует достаточно трудоемких процедур по подсчету запасов или потоков материалов из одного подразделения в другое, что не всегда оправдано с точки зрения экономической целесообразности.
Бракованная продукция или некачественно выполненная работа в ряде случаев могут быть обнаружены в одном подразделении, хотя фактически они возникли на более ранней стадии совершенно в другом подразделении. В данной связи возникает вопрос об ответственности за признание брака при его выявлении. При этом бывает достаточно сложно определить брак в момент его возникновения, поскольку он может не быть естественной точкой контроля качества, либо контроль качества в этой точке может быть слишком дорогостоящим. Если определение ответственности за брак представляет известные сложности, то отнесение стоимости брака на более ранние стадии производства может оказать негативное влияние на существующую систему контроля затрат. Поэтому нередко брак относят на те подразделения, где он обнаружен, даже если известно, что его причина кроется в более ранних стадиях производства. При этом необходим обстоятельный анализ причин, вызвавших брак, и принятие конкретных мер по их устранению.
В случаях, когда замена материалов происходит из-за неосторожности рабочих, их низкой квалификации и т.п., ответственность возлагается на соответствующее производственное подразделение. Замена материалов может происходить также в результате ошибок планирования производственной деятельности, сокращения возможностей рынка, изменения требований к качеству или изменений в технологии. Согласно этим обстоятельствам руководитель производственного подразделения не может нести ответственность за отклонения, возникшие из-за замены материалов. Однако на практике такие отклонения нередко показываются в отчетности тех подразделений, где происходит замена материалов, даже если такая замена находятся вне ответственности руководителя данного подразделения. Анализ возникших отклонений помогает уяснить причины их появления и значения для предприятия.
Фактические материальные затраты могут отличаться от нормативных по причинам:
- - отклонений по цене;
- - отклонений по расходу материалов;
- - наличия производственного брака и (или) замены материалов.
Расчет и анализ отклонений по цене на материалы. Отклонения
по цене на материалы отражают разницу между суммой, которая была фактически уплачена за определенное количество материала, и суммой, которую предполагалось заплатить за то же количество в соответствии с установленными нормативами. С учетом того, что между закупкой материалов и их использованием в производстве может проходить то или иное время, возникает вопрос о выборе момента исчисления отклонений по цене на материалы.
Представляется, что расчет в момент приобретения является более предпочтительным, чем расчет в момент использования, поскольку, чем раньше поступит информация относительно отклонений по цене на материалы, тем выше вероятность осуществления надлежащих корректирующих воздействий. Устаревшая информация может оказаться либо вовсе бесполезной, либо, если корректирующее воздействие все еще возможно, задержка может стоить предприятию немалых денег. Например, при принятии решения о получении скидки на оптовые закупки материалов.
Если отклонение по цене на материалы вычисляется в момент закупки , то под фактическим количеством материалов (на которое умножается разница между фактической и нормативной ценой) понимается фактическое количество именно закупленных (а не использованных) материалов. Поэтому общее отклонение по прямым материальным затратам за анализируемый отчетный период не обязательно является суммой отклонений по цене на материалы и отклонений по их использованию. С другой стороны, при применении альтернативного способа расчета отклонений по цене на материалы (в момент их отпуска в производство) устраняется различие между количеством закупленных и использованных материалов.
Продолжение примера
Продолжим пример, используя информацию, представленную в табл. 14.1 - 14.4. Расчет отклонений будем производить по цене на материалы в момент приобретения. Для упрощения расчетов также предположим, что количество приобретенных за период материалов равно количеству использованных материалов за гот же период. Тогда величина отклонений по цене на материалы может быть подсчитана следующим образом:
где Цф - фактическая цена; Ц„ - нормативная цена; МЗф - фактическое количество закупленных материалов.
Используя данную формулу, определим, что отклонение по материалу А составит 8000 ден. ед. ((22 ден. ед/кг - 20 ден. ед/кг) 4000 кг), а по материалу Б - 7800 ден. ед. ((27 ден. ед/кг - 30 ден. ед/кг) 2600 кг).
Отклонение по цене на материал А в 8000 ден. ед. является неблагоприятным, поскольку данный материал был куплен но более высокой цене, чем предполагалось ранее. В то же время отклонение по цене на материал Б, составившее 7800 ден. ед., считается благоприятным вследствие того, что фактическая цена приобретения оказалась ниже, чем заложенная в смету. В итоге мы получаем неблагоприятное отклонение по цене на материалы в 200 ден. ед. (8000 - 7800).
Благоприятные отклонения по цене на материалы возникают при закупках по цене ниже нормативной. Однако следует отметить, что приобретение (в целях экономии) материалов низкого качества вполне может привести к неблагоприятному отклонению по использованию материалов.
Неблагоприятные отклонения по цене на материалы могут иметь место вследствие неточно установленной нормативной цены, завышенной закупочной цены, инфляции, приобретения материалов другого качества, чрезмерных транспортных расходов и т.д. Если отклонения по цене на материалы регулярно становятся неблагоприятными, данный факт необходимо учитывать при ценообразовании на базе затрат. Это сигнал к тому, что издержки уже не отражают текущего уровня цен. При этом анализ отклонений позволяет скорректировать цены до их фактического уровня.
Для более детального анализа традиционно применяющиеся отклонения по ценам на материалы можно подразделить на отклонения оценки и отклонения планирования. Отклонения оценки соизмеряют способности руководителя отдела снабжения реагировать на сложившуюся в момент закупки материалов ситуацию на рынке, а отклонения планирования позволяют определить, насколько точно были разработаны заложенные в смету цены.
Отклонения оценки вычисляются в связи с тем, что обычные отклонения по цене на материалы вполне приемлемы для общего контроля затрат, но не очень эффективны для оценки деятельности отдела снабжения, поскольку цены складываются в основном на рынке независимо от полномочий руководителя данного подразделения.
Выявляем отклонение, рассчитанное как результат сравнения непосредственно уплаченной (фактической) цены не с нормативной, а с рыночной ценой на момент закупки. Благоприятное отклонение будет указывать на эффективность работы отдела снабжения, которое может достигаться, например, оптовыми закупками с целью получения ценовых скидок и др. В ожидании скачка цен предприятие может заказывать материалы в количествах, которые превышают потребности нормального производственного процесса. Насколько верным оказалось подобное решение, можно затем оценить путем подсчета разницы между предварительными значениями цен и ценами, которые реально сложились в отчетном периоде.
Отклонения планирования рассчитываются с помощью сопоставления рыночной (а не фактической) и нормативной цены. Такие отклонения используются для проверки прогнозов и стандартов, способствуют определению того, нуждаются ли, и, если да, то в какой степени, существующие планы в корректировке под влиянием тенденций в изменении цен на материалы. Например, следует ли повысить отпускные цены на готовую нродукцию или изменить технологический процесс в части использования материалов.
Отклонения планирования могут быть проанализированы более детально, исходя из возможной ответной реакции руководства на полученную информацию. Их можно условно разделить на три группы.
Первую представляют полностью неконтролируемые отклонения, на которые руководство не имеет возможности повлиять, и единственным ответом на появление таких отклонений будет изменение планов деятельности предприятия. В качестве примера можно привести принятие в стране законодательного акта, влекущего за собой выход предприятия из одной из его сфер деятельности.
Вторая группа отклонений - это те, на которые руководство способно оказать некоторое корректирующее воздействие, даже если их происхождение лежит вне сферы его влияния. Так, хотя небольшое предприятие и не может повлиять на мировые цены на рынке сырья, оно может избежать многих негативных последствий путем увеличения складских запасов в краткосрочном периоде.
Третья группа - это отклонения, находящиеся под контролем конкретного руководителя. Такие отклонения могут отражать как результат изначально некорректных прогнозов, так и ожидаемые изменения.
Результатом такого более детального анализа является представление о действиях предприятия в условиях неопределенной ситуации на рынке, особенно, если для целей сопоставления отклонения подсчитываются за самые удачные и неудачные периоды. Отклонения анализируются как на предмет ошибок на ранних стадиях планирования, так и ошибок выполнения плана. Это помогает принять управленческие решения, необходимые для повышения эффективности деятельности предприятия. Тем не менее следует отметить, что даже такой углубленный анализ отклонений отражает только часть ответственности отдела снабжения. Так, например, благоприятные отклонения по цене на материалы могут быть связаны при оптовых закупках материалов с увеличением издержек по их хранению. Неблагоприятные же отклонения по цене на транспортировку материалов могут возникать вследствие дополнительных издержек по срочным заказам.
Расчет и анализ отклонений но расходу материалов. Отклонения по расходу материалов отражают то, насколько отличие фактически использованного количества основных производственных материалов от нормативного, предназначенного для обеспечения фактического выпуска продукции, влияет на размер прямых материальных затрат. Такие отклонения могут выявляться либо при поступлении материалов в производство, , либо в конце производственного процесса.
На момент расчета отклонений по расходу материалов существенное влияние оказывает метод учета затрат и калькулирования себестоимости. Если на предприятии применяется попроцессный метод, то отклонения по количеству материалов, как правило, рассчитываются на периодической основе по завершении производственного процесса, поскольку при данной системе калькуляции сложно определить заранее, каким будет выпуск продукции за период. Если компания использует позаказный метод учета, то отклонения количества лучше выделять уже при поступлении материалов в производство в соответствии с производственным графиком.
Продолжение примера
Вернемся к нашему примеру.
Для расчета отклонений по расходу материалов необходимо устранить влияние ценового фактора. Поэтому такие отклонения оцениваются по нормативной цене. Применение фактической цены привело бы к тому, что любая чрезмерная цена за покупку могла быть учтена как перерасход материалов.
Формула вычисления отклонений по использованию материалов выглядит следующим образом:
где Ц и - нормативная цена; МИф - фактическое количество использованных материалов; МИ Н - нормативное количество материалов для фактического объема производства.
Следует обратить внимание, что в нашем примере фактически было произведено 900 ед. продукции, а реализовано только 850 ед. Прямые материальные затраты, как правило, являются переменными. Согласно допущению о линейной зависимости, принятому в бухгалтерском учете, они постоянны в расчете на единицу продукции и изменяются прямо пропорционально изменению объемов производства (продаж). Поэтому для целей согласования сметной и фактической прибыли расчеты можно осуществлять, исходя непосредственно из объема продаж. Кстати, аналогичным образом далее будет рассчитываться отклонение для прямых трудовых затрат. В рассматриваемом нами примере отклонения по расходу материалов составят:
- - по материалу А: (4000 кг - 850 ед. 5 кг) 20 ден. ед/ед. = 5000 ден. ед.;
- - по материалу Б: (2600 кг - 850 ед. 3 кг) 30 ден. ед/ед. = 1500 ден. ед.
Мы получили благоприятное отклонение в 5000 ден. ед. по расходу материала А, поскольку фактически было отпущено в производство данного материала меньше, чем планировалось. По использованию материала Б отклонение в 1500 ден. ед. может быть признано неблагоприятным из-за большего фактического расхода. В итоге суммарное отклонение по расходу материалов можно признать благоприятным. Оно равно 3500 ден. ед. (5000 - 1500).
Благоприятные отклонения по расходу материалов могут быть связаны с применением материалов более высокого качества, при введении в производственный процесс для изготовления каждой единицы конечного продукта только части требуемого материала и т.п. При этом результатом последнего, если это не вызвано усовершенствованием технологического процесса, может оказаться выпуск продукции ненадлежащего качества.
Неблагоприятные отклонения по расходу материалов могут быть вызваны как применением неточных нормативов, так и различными неэффективными управленческими решениями. Это может быть плохое планирование графика производственного процесса, ошибки в наладке оборудования, использование материалов более низкого качества с целью экономии на цене, нерегулярные закупки, потери материалов на производственной линии, использование недостаточно квалифицированного труда, невозвращение на склад неиспользованных материалов и др.
Продолжим пример.
Определение общего отклонения по материальным затратам. Общее отклонение по прямым материальным затратам представляет собой разницу между фактической стоимостью материалов и их нормативной стоимостью в соответствии с гибкой сметой и рассчитывается как разница между фактическими материальными затратами и нормативными материальными затратами для фактического объема производства.
Применительно к условиям нашего примера отклонения по материальным затратам составят:
- - по материалу А: 88 000 ден. ед. - (100 ден. ед/ед. 850 ед.) = 3000 ден. ед.;
- - по материалу Б: 70 200 ден. ед. - (90 ден. ед/ед. 850 ед.) = 6300 ден. ед.
Общее отклонение по материальным затратам равно 3300 ден. ед. (6300 - 3000).
Общее отклонение по материальным затратам можно рассчитать, также складывая отклонение по цене на материалы (200 ден. ед. (неблагоприятное)) и отклонение по расходу материалов (3500 ден. ед. (благоприятное)). Оно составляет 3300 ден. ед. и является благоприятным.
Бракованные изделия и отходы производства. В момент отпуска материалов в производство не всегда известен окончательный результат их расходования. Поскольку «почти во всех производственных процессах происходят потери материалов вследствие брака и/или сокращения производства, то к запланированным чистым объемам нужно прибавить объемы неизбежных потерь из-за брака по каждому виду материалов. В результате получим валовой прямой плановый расход материалов за период» . Таким образом, «...отходы производства в результате брака составляют разницу между вводом (незавершенным производством) и выходом (завершенным производством или конечной продукцией)» . При этом в контексте анализа отклонений следует выделить потери от наличия отходов и потери от брака.
Отходами производства считаются материалы, которые потребляются в процессе производства продукции, но не становятся частью изделия (например, при изготовлении изделий круглой или овальной формы из квадратных заготовок). Отходы также могут включать некондиционные или поврежденные материалы, которые не пригодны к использованию. Отходы, ожидаемые в процессе производства (нормативные потери), включаются в нормативную стоимость материалов. Если величина отходов окажется больше нормативной величины, то превышение (сверхнормативные потери) отражается как отклонение по использованию материалов наряду с разницей между плановыми и фактическими значениями количества израсходованных материалов.
Предприятия могут продавать отходы, компенсируя, таким образом, часть издержек. Доходы от реализации отходов либо учитываются как прочие доходы, либо вычитаются из производственных затрат за тот же отчетный период. Чаще применяется уменьшение себестоимости проданной продукции, поскольку данная процедура нс требует корректировки запаса готовой продукции на конец периода. Доход от продажи отходов можно рассматривать также как снижение фактической себестоимости материалов за отчетный период. В таком случае доходы от продажи отходов будут включаться в отклонение по расходу материалов.
Браком считают продукцию и полуфабрикаты, которые не соответствуют по своему качеству установленным стандартам и не могут быть использованы по своему основному назначению либо требуют дополнительных затрат на устранение выявленных дефектов. Если наличие отходов подразумевает лишь потери материалов, то брак означает еще и потери трудовых и накладных расходов. Стоимость бракованных изделий зависит от момента признания потерь (момента контроля), а не от времени фактического появления брака. Обычно контроль организован таким образом, чтобы, с одной стороны, обеспечить выявление брака сразу после его возникновения, а с другой - минимизировать издержки по приостановке производства для изъятия бракованного изделия из процесса производства.
Как правило, некоторый уровень брака всегда предусматривается заранее и вносится в смету как часть нормативной себестоимости продукции (нормативные потери), так как издержки по полному устранению брака могут оказаться неоправданно высокими. Когда брак включается в нормативную себестоимость продукции, то имеют место три возможные стоимости изделия: стоимость качественного изделия (до признания потерь), стоимость бракованного изделия и стоимость выпущенного из производства изделия (после признания потерь).
Кроме нормативных потерь на предприятии возникают сверхнормативные потери или доходы. В этом случае можно рассчитать отклонение по браку. Оно представляет собой разницу между фактическим и нормативным количеством бракованных изделий, умноженную на нормативную стоимость бракованных изделий. Следует отметить, что на процедуры расчета отклонений по материальным затратам наличие брака напрямую не влияет.
Ответственность за отклонения но материальным затратам. Поскольку отклонения по цене на материалы выявляются на этапе закупки, ответственность за контроль этих отклонений обычно возлагается на отдел снабжения. По общему признанию цена материалов в значительной степени находится вне его контроля, однако отклонение может вызываться и такими факторами, как качество, оптовые скидки, расстояние от поставщика до завода и т.д. Эти факторы часто находятся под контролем отдела снабжения. Поскольку отклонения по цене на материалы чаще всего не контролируются руководителем производственного подразделения, более целесообразно не включать их в отчеты производственных подразделений, а показывать материальные затраты по нормативной стоимости.
За отклонения по количеству израсходованных материалов ответственен руководитель того структурного подразделения, в котором данные отклонения возникают. Требуется определить, в каком именно подразделении возникли отклонения по расходу материалов. Это требует достаточно трудоемких процедур по подсчету запасов или потоков материалов из одного подразделения в другое, что не всегда экономически оправдано.
Бракованная продукция или некачественно выполненная работа в ряде случаев могут быть обнаружены в одном подразделении, хотя фактически они возникли па более ранней стадии, в другом подразделении. Подчас бывает достаточно сложно определить брак в момент его возникновения, поскольку он может не быть естественной точкой контроля качества либо контроль качества в этой точке может быть слишком дорогостоящим. Если определение ответственности за брак представляет известные сложности, то отнесение стоимости брака на более ранние стадии производства может оказать негативное влияние на существующую систему контроля затрат. Поэтому нередко брак относят на те подразделения, где он обнаружен, даже если известно, что его причина кроется в более ранних стадиях производства. При этом, конечно же, необходим обстоятельный анализ причин, вызвавших брак, и принятие конкретных мер но их устранению.
В случаях, когда замена материалов происходит из-за неосторожности рабочих, их низкой квалификации и т.п., ответственность возлагается на соответствующее производственное подразделение. Замена материалов может происходить также в результате ошибок планирования производственной деятельности, сокращения возможностей рынка, изменения требований к качеству или изменений в технологии. Согласно этим обстоятельствам руководитель производственного подразделения не может нести ответственность за отклонения, возникшие из-за замены материалов. Однако на практике такие отклонения нередко показываются в отчетности тех подразделений, где происходит замена материалов, даже если такая замена находится вне компетенции руководителя данного подразделения. Только детальный анализ возникших отклонений помогает уяснить причины их появления и значение для предприятия.
- Хаи Д. Планирование и контроль: концепция контроллинга: пер. с нем. / под ред.и с предисл. А. А. Турчака, Л. Г. Головача, М. Л. Лукашевича. М. : Финансы и статистика,1997. С. 279.
- Фридман П. Контроль качества и финансовых результатов при анализе качества продукции. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1994. С. 83.
