Реклама на портале

Письмо о должной осмотрительности. Проявление должной осмотрительности при выборе контрагента. Какие условия должна соблюсти компания, чтобы ее затраты разрешили учесть в целях налогообложения прибыли, а вычет по НДС признали правомерным

Гражданским законодательством (п. 5 ст. 10 ГК РФ) предполагается как данность, поскольку это соответствует интересам участников гражданских правоотношений. Иное значение названное понятие приобрело в налоговом смысле. В целях получения необоснованной налоговой выгоды большое количество налогоплательщиков сознательно идет на контакты с неблагонадежными фирмами. При этом достигаются две задачи, первая из которых - возмещение НДС на основании счетов-фактур, выписанных фирмами-"однодневками", а вторая - обналичивание перечисленных в адрес фирм-"однодневок" денежных средств.

Примечание. Под фирмой-"однодневкой" в самом общем смысле понимается юридическое лицо, не обладающее фактической самостоятельностью, созданное без цели ведения предпринимательской деятельности, как правило, не представляющее , зарегистрированное по адресу массовой регистрации и т.д. (Письмо ФНС России от 11.02.2010 N 3-7-07/84).

Налоговые органы в первую очередь обеспокоены уклонением от , в результате весь имеющийся в их руках арсенал средств они направляют на решение данной проблемы. Добросовестным налогоплательщикам, не имеющим отношения к незаконным схемам, порой нечего сказать в свое оправдание по скомпрометировавшему их . Они только могут попытаться доказать, что о неправомерной деятельности контрагента им было неизвестно и при взаимодействии с ним была проявлена должная осмотрительность. Далее в статье будет раскрыта проблема должной осмотрительности в свете эволюции методов контроля уплаты НДС.

Автоматизация контроля уплаты НДС

Заметная часть налоговых нарушений по НДС связана с необоснованным возмещением налога из бюджета по счетам-фактурам, выставленным фирмами-"однодневками". Однако в настоящее время у налоговых органов резко повысился уровень осведомленности в отношении каналов утечки денежных средств, которые при условии легальной схемы оборота причитались бы к уплате в бюджет в виде НДС. Налоговикам помогают в этом современные программные продукты, такие как "СУР АСК НДС" и "СУР АСК НДС-2" (Приказ ФНС России от 14.08.2015 N СА-7-15/358@ "О проведении пилотного проекта по апробации программного обеспечения, реализующего функции задачи системы управления рисками при оценке налогоплательщиков НДС". Приказами ФНС России от 02.03.2016 N ММВ-7-15/113@ и от 20.06.2016 N ММВ-7-15/367@ срок пилотного проекта продлен до 30.12.2016). С помощью данных систем контролеры могут обрабатывать все счета-фактуры, выставляемые налогоплательщиками страны, выявлять нарушения в цепочке входящих и исходящих счетов-фактур и на основании полученных сведений направлять налогоплательщикам (Письмо ФНС России от 06.11.2015 N ЕД-4-15/19395). Кроме того, система "СУР АСК НДС-2" в автоматическом режиме распределяет налогоплательщиков - юридических лиц, представивших , по трем группам налогового риска: высокий, средний, низкий (Письмо ФНС России от 03.06.2016 N ЕД-4-15/9933@).

Классификация налогоплательщиков по уровню налогового риска

Риск налогоплательщика

Характеристика налогоплательщика

Низкий налоговый риск

Налогоплательщик ведет реальную финансово-хозяйственную деятельность, своевременно и в полном объеме исполняет свои налоговые обязательства перед бюджетом. Он обладает соответствующими ресурсами (активами), а его деятельность может быть проверена плановым выездным налоговым контролем

Высокий налоговый риск

Налогоплательщик, обладающий признаками организации, используемой для получения необоснованной налоговой выгоды, в том числе третьими лицами. Он не обладает достаточными ресурсами (активами) для ведения соответствующей деятельности, не исполняет свои налоговые обязательства (исполняет в минимальном размере)

Средний налоговый риск

Налогоплательщики, которые не включены в группы с высоким или низким налоговым риском

Как можно предположить из вышепредставленной классификации, проблема добросовестности при выборе контрагента возникает при выставлении счетов-фактур налогоплательщиками с высоким налоговым риском в адрес налогоплательщиков с низким и средним налоговым риском. Налогоплательщики с высоким налоговым риском, а также часть налогоплательщиков со средним налоговым риском, которые участвуют в цепочке незаконной оптимизации НДС, осуществляют свою деятельность до того момента, пока не привлекут внимание "СУР АСК НДС" и "СУР АСК НДС-2". Данные фирмы могут казаться добросовестными контрагентами, легендируя свою деятельность, но они не могут уплатить причитающийся НДС в бюджет, иначе потеряют источник для обналичивания средств. Что же касается налогоплательщиков с низким налоговым риском, то им следует иметь в виду, что вычислит их неблагополучных контрагентов беспристрастный робот, одновременно он вооружит налоговиков конкретными фактами, которые намного труднее опровергнуть, чем субъективные суждения о надлежащей или ненадлежащей осмотрительности.

Результаты анализа информации в "СУР АСК НДС" и "СУР АСК НДС-2" используются налоговыми органами по трем основным направлениям налогового контроля уплаты НДС: во-первых, при камеральной проверке деклараций по НДС к возмещению, во-вторых, при обнаружении расхождений в декларациях по НДС к уплате и, в-третьих, при выявлении цепочек незаконной налоговой оптимизации.

Как видно, контроль носит практически тотальный характер, избежать пристального внимания к вашей организации помогут только исключение из числа поставщиков фирм-"однодневок" и тщательная проверка контрагентов на предмет их добросовестности.

Несмотря на то что процесс выявления фирм-"однодневок" поставлен на поток, возмещение НДС зависит от проявления должной осмотрительности, а не от группы налогового риска контрагента. Конечно, если налогоплательщик допустил контакты с явной фирмой-"однодневкой", налоговики предпочтут пойти в суд, чем рассмотреть представленные налогоплательщиком доказательства проявления должной осмотрительности. Тем не менее по-прежнему в судах при вынесении решений доминирует позиция, сформулированная в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды": "Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей" (п. 10 Постановления N 53).

Внушает оптимизм то обстоятельство, что налоговики подтверждают свою приверженность данной позиции и по сей день. В частности, в Письме ФНС России от 24.06.2016 N ЕД-19-15/104 контролеры сообщают, что, если налогоплательщиком будет подтвержден факт сделки, претензии будут предъявлены его контрагенту.

На сегодняшний день основным методологическим документом в области должной осмотрительности при выборе контрагента остается Приказ ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@ "Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок". В состав данного Приказа входит Приложение 2 "Общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемые налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок", п. 12 которого содержит основные признаки ведения финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском.

Основные признаки высоких налоговых рисков при взаимоотношениях с контрагентами:

  • Отсутствие личных контактов руководства (уполномоченных должностных лиц) компании-поставщика и руководства (уполномоченных должностных лиц) компании-покупателя при обсуждении условий поставок, а также при подписании договоров;
  • Отсутствие документального подтверждения полномочий руководителя компании-контрагента, копий документа, удостоверяющего его личность;
  • Отсутствие документального подтверждения полномочий представителя контрагента, копий документа, удостоверяющего его личность;
  • Отсутствие информации о фактическом местонахождении контрагента, а также о местонахождении складских, и (или) производственных, и (или) торговых площадей;
  • Отсутствие информации о способе получения сведений о контрагенте (нет рекламы в СМИ, нет рекомендаций партнеров или других лиц, нет сайта контрагента и т.п.). При этом негативность данного признака усугубляется наличием доступной информации (например, в СМИ, наружная реклама, интернет-сайты и т.д.) о других участниках рынка (в том числе производителях) идентичных (аналогичных) товаров (работ, услуг), в том числе предлагающих свои товары (работы, услуги) по более низким ценам;
  • Отсутствие информации о государственной регистрации контрагента в ЕГРЮЛ.

Стандартные рекомендации контролеров о проявлении должной осмотрительности сводятся обычно к проведению таких мероприятий, как получение от контрагента копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, проверка факта занесения сведений о контрагенте в ЕГРЮЛ, использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента.

Ниже в качестве образца приводится примерный профиль добросовестного контрагента. Какие-то из перечисленных параметров жесткие, обязательные для исполнения (например, регистрация партнера в ЕГРЮЛ), иные показатели более мягкие, могут не соответствовать контрольным значениям (например, лимит участия в других организациях руководителей и учредителей контрагента). Предложенная методика базируется на нормативных актах, изданных ФНС и Минфином за последние 10 лет.

Примечание. Предложенная технология проверки контрагента в рамках проявления должной осмотрительности сформирована, в частности, на базе следующих нормативных актов: Приказа ФНС России N ММ-3-06/333@; Писем ФНС России о проведении работы в отношении юридических лиц, зарегистрированных до и после 01.08.2016 (от 03.08.2016 N ГД-4-14/14127@ и N ГД-4-14/14126@ соответственно), от 24.06.2016 N ЕД-19-15/104, от 24.07.2015 N ЕД-4-2/13005@, от 16.03.2015 N ЕД-4-2/4124, от 30.11.2012 N ЕД-4-3/20268@, от 11.02.2010 N 3-7-07/84; Писем Минфина России от 12.07.2016 N 03-01-10/41099 и от 17.06.2016 N 03-02-07/1/35452.

Признаки добросовестности контрагента:

I. Проверка контрагента через электронный сервис ФНС "Риски бизнеса: проверь себя и контрагента"

  • Контрагент занесен в ЕГРЮЛ
  • Решений о ликвидации, реорганизации, об уменьшении уставного капитала контрагента не принято
  • Решение о предстоящем исключении контрагента из ЕГРЮЛ отсутствует
  • В состав исполнительных органов контрагента не входят дисквалифицированные лица
  • Адрес контрагента не является адресом массовой регистрации в качестве места нахождения юридических лиц
  • В состав исполнительных органов контрагента не входят лица, в отношении которых факт невозможности участия (осуществления руководства) в организации установлен (подтвержден) в судебном порядке
  • Информация о том, что с контрагентом нельзя связаться по указанному им адресу (месту нахождения), отсутствует
  • Контрагент не имеет долгов по налогам и налоговой отчетности
  • Руководитель контрагента исполняет обязанности руководителя не более чем в пяти юридических лицах
  • Участники контрагента являются таковыми не более чем в десяти юридических лицах

II. Проверка документов контрагента

  • Копии заверенных контрагентом документов (учредительных документов, свидетельства о регистрации в ЕГРЮЛ, свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, лицензий, приказов о назначении руководителей) подтверждают его юридический статус
  • Подлинность представленных доверенностей, уполномочивающих то или иное лицо подписывать документы от лица контрагента, сомнений не вызывает
  • Бухгалтерская отчетность подтверждает наличие мощностей для выполнения взятых контрагентом на себя обязательств
  • Численность персонала подтверждает реальность деятельности

III. Анализ открытых источников информации

  • Контрагент имеет работающий сайт
  • В Интернете присутствуют отзывы о работе контрагента
  • Контрагент размещает рекламу в Интернете и СМИ

IV. Сведения о контактах с представителями контрагента

  • Контакты с сотрудниками контрагента проведены путем видеосвязи, личной встречи

Вооружившись технологически, налоговые органы подняли проблему должной осмотрительности на более высокий уровень. По всей видимости, налогоплательщикам, чтобы соответствовать новым требованиям, придется провести дополнительные мероприятия. Например, крупным налогоплательщикам, скорее всего, будет выгодно создать программный продукт с базой данных по контрагентам. Прочим налогоплательщикам было бы неплохо иметь досье на крупных и средних поставщиков и зафиксированную локальным актом процедуру проверки контрагентов. Возможно, целесообразнее вести досье контрагентов не в бумажном, а в электронном виде, с сохранением собранной информации в виде электронных копий, отсканированных изображений, скриншотов. По мере публикации новых документов налоговой службой также рекомендуется актуализировать методику проверки контрагента.

Понятие "должной осмотрительности" введено в налоговую практику Постановлением Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. № 53 " " (далее – Постановление № 53). Несмотря на то, что четкого понятия "должной осмотрительности" не содержит ни указанное постановление, ни какой-либо другой источник права, "должная осмотрительность" активно использовалась налоговыми органами и судами в случаях, когда речь шла об обоснованности вычета по НДС и включении расходов в состав затрат при расчете налога на прибыль.

В августе 2017 года была введена в действие , в определенной степени изменившая подход к методам проверки и оценки добросовестности налогоплательщика.

При этом в рекомендациях ФНС России по применению было указано, что новая статья не кодифицирует правила, сформулированные правоприменительной практикой, в частности, содержащиеся в , а представляет собой новый подход к проблеме злоупотребления налогоплательщиком своими правами с учетом основных аспектов сформированной до этого судебной практики ().

ФНС России рядом писем по разъяснению применения указала налоговым органам и налогоплательщикам на то, что:

  • в перечислены конкретные действия налогоплательщика, которые признаются злоупотреблением и определены условия, которые должны быть им соблюдены для возможности учесть расходы и заявить налоговые вычеты по имевшим место сделкам;
  • формальные претензии к контрагентам при отсутствии фактов, опровергающих реальность совершения контрагентом сделок, не являются самостоятельным основанием для отказа в учете расходов и в налоговых вычетах по сделкам;
  • не содержит понятие "непроявление должной осмотрительности";
  • не предусматривает для налогоплательщика негативные последствия за неправомерные действия контрагентов второго, третьего и последующих звеньев;
  • при проведении налоговых проверок после введения не должны применяться понятия, отраженные в , включая понятие "должной осмотрительности", "недобросовестности налогоплательщика";
  • при проведении налоговых проверок после введения налоговые органы должны правильно квалифицировать выявленные обстоятельства, ссылаясь на конкретный пункт указанной статьи ( , ). После появления таких разъяснений у отдельных налогоплательщиков закономерно возник вопрос: "А стоит ли теперь так тщательно проверять и оценивать контрагента в целях исключения рисков негативных налоговых последствий при изменившемся подходе, касающемся оценки добросовестности налогоплательщика?"

Отметим, что судебная практика за истекший календарный год со дня введения в действие практически не дает ответа на этот вопрос, поскольку основной массив налоговых споров по проанализированной практике касается налоговых проверок, проводимых (камеральных) или назначенных (выездных) до августа 2017 года. По таким спорам суды продолжают руководствоваться положениями и понятиями, содержащимися в .

Однако ответ на указанный вопрос можно усмотреть из разъяснений ФНС России по отдельным обращениям налогоплательщиков ( , письмо ФНС России от 18 мая 2018 г. № ЕД-4-2/9521@). Так, при ответе на вопросы об оценке добросовестности налогоплательщика при проведении налоговых проверок, налоговая служба кроме очередных разъяснений о том, что ранее введенные в практику понятия "должной осмотрительности" и "недобросовестности налогоплательщика" при проведении после вступления в силу налоговых проверок не применяются, все же со ссылкой на указала на размещение с 1 июня 2018 года на официальном сайте ФНС России сведений о деятельности налогоплательщиков в форме открытых данных – о среднесписочной численности работников, об уплаченных организацией суммах налогов и сборов, о суммах доходов и расходов по данным бухгалтерской (финансовой) отчетности. Это, по мнению налоговиков, предоставит налогоплательщикам дополнительную возможность оценки рисков при проверке контрагента.

Указанные разъяснения подтверждают, что проверка контрагента и проявление необходимой осмотрительности перед заключением сделки не потеряли своей актуальности, только немного поменяли цель и последствия проверки.

Налогоплательщику стоит, как и ранее, проявлять осмотрительность при выборе контрагента, но не с целью доказать впоследствии налоговому органу или суду сам факт его проверки, а для того, чтобы убедиться, что контрагент является добросовестным лицом, ведет реальную деятельность и с ним можно заключить договор без риска негативных налоговых последствий.

Руководствуясь , налоговые органы должны будут проверять реальность выполнения сделки контрагентом, поэтому налогоплательщику стоит перед сделкой самостоятельно убедиться, что контрагент располагает необходимыми возможностями и ресурсами для выполнения принятых на себя обязательств по сделке.

Указанная проверка будет полезна и с точки зрения исключения гражданско-правовых рисков по исполнению потенциальным контрагентом договора.

Организовать проверку контрагентов можно путем использования специальных профессиональных программ и сервисов.

Кроме указанных действий, минимизирующих или исключающих и налоговые, и гражданско-правовые риски, рекомендую не пренебрегать и иными, дополнительными способами своей финансовой защиты, а именно, использовать в договорных правоотношениях инструменты гарантий (заверений об обстоятельствах () или возмещения потерь (), позволяющие компенсировать понесенные в будущем убытки и (или) потери, связанные с отказом в вычетах по НДС или непринятии в состав расходов соответствующих затрат в связи с недобросовестностью контрагента.

В настоящее время формируется положительная судебная практика по применению таких гражданско-правовых способов защиты от проблемных контрагентов в сфере налоговых правоотношений.

Сегодня рассмотрим тему: "проявление должной осмотрительности при выборе контрагента" и разберем основываясь на примерах. Все вопросы вы можете задать в комментариях к статье.

  • Проявление должной осмотрительности при выборе контрагента- категория, интересующая, прежде всего, налоговые органы, выявляющие ситуации, влекущие за собой получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Особую значимость эти моменты приобрели в связи с контролем за реальностью операций, учитываемых при расчете 2 основных налогов: на прибыль и НДС.

    Нет видео.

    Меньший (но также растущий) интерес должная осмотрительность вызывает:

    • у банков, не только обязанных контролировать определенные сделки своих клиентов (закон «О противодействии легализации (отмыванию) доходов…» от 07.08.2001 № 115-ФЗ), но и заинтересованных в как минимум стабильном финансовом положении лиц, получивших в банке кредит;
    • собственников бизнеса, желающих вести его с наименьшими потерями (риски покупки-продажи некачественного товара, несвоевременных поставок, неполучения платежей, невозможности взыскания ущерба).

    Почему же проявление должной осмотрительности оказывается одним из ключевых вопросов непосредственно для самого налогоплательщика? Потому что предпринимательская деятельность ведется на свой страх и риск. То есть негативные последствия, возникающие из-за неправильного выбора контрагента, тоже становятся риском налогоплательщика. А если при этом налоговый орган докажет отсутствие реальности операций (то есть фиктивность осуществленной сделки), то неизбежными будут и налоговые доначисления.

    Законодательно понятие должной осмотрительности нигде не определено. Однако существуют разработанные ФНС России (приказ от 30.05.2007 № ММ-3-06/333) критерии, согласно которым из числа налогоплательщиков осуществляется отбор наиболее вероятных кандидатов на выездную налоговую проверку. Среди этих критериев присутствует и такой, как ведение деятельности с высоким уровнем налогового риска, описание которого (п. 12 приложения 2 к приказу ФНС № ММ-3-06/333) содержит перечень признаков, составляющих основу для оценки контрагентов с точки зрения возможных рисков работы с ними.

    Полный список критериев отбора налогоплательщиков для проверки смотрите здесь .

    Дополнительную информацию о признаках сомнительных контрагентов можно почерпнуть в письмах:

    • Минфина России от 17.12.2014 № 03-02-07/1/65228 - в отношении характеристик фирм-однодневок;
    • ФНС России от 11.02.2010 № 3-7-07/84 - о сведениях, которые налогоплательщик может запросить у своих контрагентов, и мерах, принимаемых налоговой службой для информирования о неблагонадежных для взаимодействия с ними лицах;
    • ФНС России от 17.10.2012 № АС-4-2/17710 и от 16.03.2015 № ЕД-4-2/4124 - о доступных официальных источниках данных о юрлицах и ИП, а также о качественной оценке сведений, отражаемых в ЕГРЮЛ;
    • ФНС России от 12.05.2017 № АС-4-2/8872 - об исследовании определенных признаков контрагента при оценке налоговых рисков.

    Нет видео.

    Однако формальное следование положениям указанных документов не всегда гарантирует налогоплательщику отсутствие претензий со стороны налоговых органов. Они все более успешно доказывают нереальность отраженных в учете сомнительных хозопераций, в т. ч. с использованием аргументов, дополняющих разработанные ФНС России критерии. И все чаще точка зрения ИФНС находит поддержку у судей.

    Из аргументов, на которых основывается признание судом контрагента не соответствующим критериям лица, реально ведущего деятельность, можно отметить следующие:

    • Отсутствие у него необходимых для этого ресурсов (активов, персонала), уплата налогов в минимально возможном объеме или в неполном размере (постановления Арбитражных судов Московского округа от 30.05.2017 № Ф05-7043/2017 по делу № А40-181608/2016, от 30.05.2017 № Ф05-6970/2017 по делу № А40-208019/2016, от 15.05.2017 № Ф05-5962/2017 по делу № А40-74889/2016, Дальневосточного округа от 14.08.2017 № Ф03-2718/2017 по делу № А51-27634/2016).

    О том, как определяется объем налоговой нагрузки и каковы его значения, считающиеся заниженными, читайте в статье «Расчет налоговой нагрузки в 2018-2019 году (формула)» .

    Принимаемые во внимание судами аргументы свидетельствуют о том, что обоснование проявления должной осмотрительности не должно ограничиваться запросом у контрагента учредительных документов, копии последней отчетности и выписки из ЕГРЮЛ. Необходимо также собрать и иную информацию о нем. Например, проверить, каковы его деловая репутация и платежеспособность, оценить наличие риска неисполнения обязательств, убедиться, что он располагает реальными ресурсами для фактического осуществления оговоренной во взаимоотношениях деятельности и имеет право на ее ведение.

    Налогоплательщику, вступающему во взаимоотношения с очередным контрагентом, следует проверить его:

    • на легитимность (присутствие в ЕГРЮЛ (ЕГРИП), отсутствие массового адреса регистрации и дисквалифицированного руководителя, наличие необходимых для ведения соответствующей деятельности разрешений);
    • реальность осуществляемой деятельности (фактическое нахождение по месту регистрации, наличие обладающего необходимыми полномочиями руководителя, физически существующих по указанным адресам офиса и складов, необходимого оборудования и транспорта, персонала, действующего расчетного счета, присутствие информации в СМИ и интернете);
    • надежность (отсутствие среди не сдающих отчетность, неплательщиков налогов, банкротов, лиц, участвующих в судебных разбирательствах в связи с допускаемыми ими неплатежами или работой с однодневками, наличие рекомендаций со стороны партнеров по бизнесу, длительность ведения деятельности и поддержки взаимоотношений с одними и теми же партнерами).

    ФНС России рядом писем по разъяснению применения ст. 54.1 НК РФ указала налоговым органам и налогоплательщикам на то, что.

    • Письмо о должной осмотрительности при выборе контрагента

    Г. _______________ «______» ____________ 20___ года

    Настоящим ООО (ИП/ЗАО/ОАО/ПАО и др.) «___________________» (далее «Компания») в лице Генерального директора _______________________, действующего на основании Устава, гарантирует и подтверждает, что на момент заключения Договора(-ов) № _____________ от «___» _____________ 20___ года с ООО (ИП/ЗАО/ОАО/ПАО и др.) «___________________» (далее «Контрагент»):

    1. Контрагент состоит на налоговом учете в МИФНС (ИФНС) № _____ по г. ______________ с __.__.20__года с присвоением ИНН ________________, КПП _______________, в подтверждение чего предоставил Компании заверенные печатью организации и подписью уполномоченного лица копии учредительных и регистрационных документов, поименованных в Перечне, предоставляемом Контрагенту в момент заключения договора.

    Контрагент применяет _____________________________ систему налогообложения.

    2. Документы запрашивались Компанией в целях проявления должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов на основании официальных письменных разъяснений Минфина и ФНС России, а также судебной практики.

    (В ЭТОМ ПУНКТЕ МОЖНО ПЕРЕЧИСЛИТЬ КОНКРЕТНЫЕ ПИСЬМА ФНС/МИНФИНА И АКТЫ ВАС РФ, ВС РФ, КС РФ, НИЖЕСТОЯЩИХ СУДОВ).

    3. Контрагент подтвердил, что он своевременно и в полном объеме выполняет все установленные действующим налоговым законодательством Российской Федерации обязанности налогоплательщика и что в отношении Контрагента не инициирована процедура банкротства и Контрагент не находится в стадии ликвидации или реорганизации.

    4. Контрагент располагает полномочиями, финансовыми средствами и прочими условиями, необходимыми для заключения коммерческих Договоров и исполнения всех финансовых обязательств по Договорам; исполнение Договоров не влечет за собой нарушения или неисполнения положений каких-либо иных договоров, соглашений, судебных запретов или постановлений, обязательных для Контрагента; и Контрагент не является должником по платежам, подлежащим уплате в бюджет.

    5. Контрагент согласен, что характеристики Контрагента, предусмотренные настоящим Заявлением, являются существенными условиями всех Договоров, заключенных между Компанией и Контрагентом, влияющими на оценку исполнения Контрагентом обязательств как надлежаще исполненных.

    6. Контрагент заверил Компанию в том, что будет активно взаимодействовать с представителями Компании, а также с представителями контролирующих органов по всем вопросам, связанным с фактом и правомерностью уплаты НДС и налога на прибыль.

    7. Контрагент обязался предпринять все необходимые действия для соблюдения гарантий, взятых на себя, в течение всего срока действия Договоров между Компанией и Контрагентом.

    8. В случае невозможности предоставления Контрагентом всех или некоторых документов, Контрагент обязался предоставить письменный ответ с обоснованием отказа в предоставлении документов.

    9. Перечень обязательных документов, прилагаемых к настоящему Письму (копии, заверенные Контрагентом и подписью уполномоченного лица, за исключением Справки об отсутствии задолженности, которая предоставлена в оригинале):

    Устав (текущая редакция со всеми изменениями);
    Свидетельство о внесении записи о юридическом лице (ИП) в Единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРИП) (с 01.01.2017 – Лист записи ЕГРЮЛ/ЕГРИП);
    Свидетельство о постановке на учет в налоговых органах Российской Федерации в качестве налогоплательщика;
    Решение органа управления о назначении исполнительного органа;
    Приказ о вступлении в должность исполнительного органа;
    Доверенность на лицо, подписывающее договор (в случае если, договор подписывается по доверенности);
    Договор аренды помещения по адресу местонахождения организации (юридический адрес организации);
    Лицензия, свидетельство или аккредитация (при их наличии);
    Бухгалтерская и налоговая отчетность за последний отчетный период с отметкой налоговых органов о принятии либо с протоколом отправки по электронным каналам связи;
    Справка об отсутствии задолженности перед бюджетом (оригинал);
    Информационное письмо из Росстата;
    Документы, подтверждающие законность использования исключительных прав (товарный знак, фирменное наименование и т. п.) – при наличии таких прав;
    Документы, подтверждающие применение специальных режимов налогообложения.

    Генеральный директор Компании «______________» _______________/______________

    Главный бухгалтер Компании «_____________» ___________________/______________

    М.П. (при наличии)

    Все твердят про должную осмотрительность, о ее важности и необходимости. Налоговики настоятельно рекомендуют и даже обязывают ее проявлять при выборе контрагента. В «моду» даже вошло так называемое сэлфи с будущими контрагентами. Но, как показывает судебная практика, должная осмотрительность не является залогом безопасности.

    Наткнувшись на одно из судебных решений, я задалась вопросом: что же делать бизнесу? Когда всё досье на контрагента собрано, и вроде бы он добросовестный налогоплательщик и не обладает признаками «фирмы-однодневки»… Как быть, если налоговая так не считает, и целой кучи доказательств и правильно оформленных документов недостаточно? Когда возникает ситуация «нереальной реальной сделки»…

    Компания предъявила НДС к возмещению, на что получила отказ налоговых органов. Начались долгие судебные разбирательства, и дело дошло до Верховного суда… С документацией было все в порядке, ни единого «ляпа» ни суд, ни налоговики не нашли: счета-фактуры отражены в книге покупок, операции оприходованы на счетах бухгалтерского учета, к счетам-фактурам представлены товарные накладные, транспортные накладные, акты об оказанных услугах. Плюс ко всему, компания проявила должную осмотрительность.

    Доказательства компании в проявлении должной осмотрительности:

    1. Контрагент был создан и зарегистрирован в 2007 году, т.е. задолго до заключения договора с заявителем;
    2. До заключения договора и в период работы контрагент представлял компании:
      . Договоры аренды и субаренды нежилых помещений;
      . Копии паспортов генеральных директоров;
      . Бухгалтерская (финансовая) отчетность;
      . Приказ о вступлении в должность генерального директора;
      . Протокол учредительного собрания о создании Общества и о назначении генерального директора;
      . Свидетельство о постановке на налоговый учет;
      . Устав;
      . Выписки из ЕГРЮЛ;
    3. Фотографии офиса;
    4. Деловая переписка с контрагентом, в которой отображены обстоятельства знакомства и начало работы, закупки, погрузки и выгрузки товаров, т.е. реальность хозяйственных операций.

    Выбор контрагента был обусловлен также тем, что сотрудничество с ним было выгодно, в первую очередь, возможностью отсрочки платежа. Другие же потенциальные поставщики требовали предоплату в размере 30-50%.

    Контрагент - «фирма-однодневка»? Так я же проверял…

    Однако налоговый орган увидел в контрагенте признаки «обнальной» конторы:

    • Контрагент отсутствует по месту регистрации и по адресу, указанному в транспортных накладных;
    • Не имеет склада;
    • Не имеет штата кладовщиков, менеджеров, грузчиков, позволяющего осуществлять деятельность по оптовой торговле.

    Но факты перевесили документальные доказательства по осуществлению финансово-хозяйственной деятельности этой «фирмы-однодневки»… А это и пояснительная записка, договор, счета-фактуры, товарные накладные, книги покупок и продаж, карточки бухгалтерских счетов, платежные поручения, транспортные накладные, доверенности на водителей, осуществляющих перевозки, налоговая декларация за спорный период, содержащая сведения о реализации товара.

    Суд первой инстанции пришел к выводу, что компания проявила должную осмотрительность при выборе контрагента, а сделка имеет разумную экономическую цель. А доводы налоговиков были отклонены. Налоговиков такой поворот событий не устроил, и начались разбирательства, дошедшие до Верховного суда.

    Верховный суд поддержал налоговиков. Это Определение ВС РФ №305-КГ16-4155 от 20.07.2016. И решил, что целью взаимодействия компании с контрагентом было получение необоснованной налоговой выгоды. Был создан фиктивный документооборот с использованием номинальных поставщиков товаров и услуг, не принимавших реального участия в сделках, а использовавшихся для увеличения стоимости и, соответственно, увеличения размера налоговой выгоды. Чем руководствовался ВС:

    • На основании п. 3, 4, 9 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №53 суд определил, что «имело место составление комплекта документов, не соответствующего реальным хозяйственным операциям»; компания «на момент составления документов обладала всей информацией в отношении товара, которую получала из иных, не связанных со спорными контрагентами, источников; документы являются преднамеренно составленными, не соответствуют реальным операциям и направлены на получение необоснованной налоговой выгоды»;
    • Контрагент не имел сотрудников, складов, транспортных средств, необходимых для реального выполнения операции;
    • Контрагент не нес расходов, характерных для реальной хозяйственной деятельности (оплата ГСМ, аренда гаражей, заработная плата водителям, грузчикам). В транспортных накладных указан адрес склада, который фактически отсутствует.

    Получается, что проявление должной осмотрительности не имеет абсолютно никакого значения? Или нужно еще более тщательно исследовать своего контрагента на предмет выявления признака обнальной конторы… В НК РФ не прописано понятие «должной осмотрительности». Помимо Постановления Пленума ВАС РФ №53 , есть еще ряд писем и приказов ФНС и Минфина, касающихся этой темы, в которых прописаны рекомендации по выявлению обнальных контор и проявлению должной осмотрительности. Только ведь бизнесмены не налоговики - у них нет ни той сноровки, которая свойственна сотрудникам фискальной службы в методах обнаружения обнальщиков, ни технологий…

    Письма Минфина и ФНС, касающиеся проявления должной осмотрительности и выявления недобросовестных контрагентов:

    1. Письмо Минфина России от 17.12.14 №03-02-07/1/65228. «…наличие «массового» учредителя (участника), «массового» руководителя, отсутствие организации по адресу регистрации, отсутствие персонала, отсутствие налоговой отчетности либо ее представление с минимальными показателями, наличие численности организации в составе 1 человека, отсутствие собственных либо арендованных основных средств, транспортных средств свидетельствует о наличии «фирмы-однодневки»;
    2. Приказ ФНС России от 30.05.2007 №ММ-3-06/333@ (в редакции приказов ФНС России от 14.10.2008 №ММ-3-2/467, от 22.09.2010 №ММВ-7-2/461@, от 08.04.2011 №ММВ-7-2/258@, от 10.05.2012 №ММВ-7-2/297@). Утверждены общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемые налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок;
    3. Письмо ФНС России от 11.02.2010 №3-7-07/84. О проявлении должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов. Так контрагента можно проверить через:
    • сведения, содержащиеся в учредительных документах юридического лица, и документах, подтверждающих внесение записи в госреестры;
    • сведения, содержащиеся в документах, дающих право на осуществление предпринимательской деятельности;
    • сведения о нарушениях законодательства РФ и фактах привлечения к ответственности за совершение этих нарушений и т.д.
  • Письмо ФНС Росси от 17.10.12 №АС-4-2/17710. ФНС рекомендует проверять:
    • Документы, подтверждающих полномочия руководителя компании-контрагента (его представителя), копии документа, удостоверяющего его личность;
    • Информацию о фактическом месте нахождения контрагента, производственных и (или) торговых площадей и т.д.;
  • Письмо ФНС России от 16.03.2015 №ЕД-4-2/4124. «Наличие выписки из ЕГРЮЛ в отношении какого-либо контрагента подтверждает только факт его государственной регистрации в установленном порядке и не может автоматически являться достаточным или единственным подтверждением должной осмотрительности и осторожности налогоплательщика при выборе контрагента». И далее «…даже в случае представления налоговой отчетности контрагентами ее достоверность, а также реальность осуществления ими финансово-хозяйственной деятельности можно подтвердить только после проведения выездной налоговой проверки».

    • Что говорят юристы?

    Я обратилась к налоговым специалистам компании «Туров и Партнеры» с вопросом: «Как же все-таки быть компаниям? Как доказывать, например, реальность услуг, которые были предоставлены год назад и имели разовый характер? Как еще проявлять эту «должную осмотрительность»?…

    Мария Морозова

      В законе не прописано понятие «должной осмотрительности». Непонятно, что подразумевает это понятие, и налоговики этим пользуются, подгребая туда все подряд. Если вы вообще не проявляете должную осмотрительность, то маловероятно доказать реальность сделки. Если же вы все-таки ее проявляете, то вы можете выиграть суд. Но, опять же, не факт - все зависит от квалификации юриста… Чем больше документов вы предъявите в пользу реальности сделки, тем выше у вас вероятность выиграть суд. Чтобы доказать реальность сделки, нужно по максимуму собирать доказательства: хранить аудиозаписи, переписку, видеозаписи, фотографии, свидетельские показания (как вашей компании, так и контрагента).


    Наталья Брылева

    Юрист и налоговый консультант «Туров и Партнеры»:

      К проявлению должной осмотрительности относится не просто получение выписки из ЕГРЮЛ или ЕГРИП и все… Например, можно вдобавок запросить у контрагентов договор аренды (например, аренды склада), чтобы удостовериться, что контрагент может хранить товар. Сбор «досье» на контрагента - это основа. Не надо надеяться, что из-за этого сбора информации с вас снимут все претензии. Конечно, обязательна реальность сделки. А это и показания свидетелей, привлечение экспертов.

      Что касается данного судебного дела: мы никогда не знаем, как расценит суд все доказательства, и какую позицию займет… Наличие нескольких признаков необоснованной налоговой выгоды - и суд вынес решение в пользу налоговиков.

      На самом деле список «должной осмотрительности», например, в одной компании, с которой я работала, включает 18 пунктов. Причем, половину из этих пунктов могут не предоставить, т.к. они составляют коммерческую тайну. А вообще, как показывает практика, сейчас компании нормально относятся к тому, что друг у друга запрашивают документы и прочие данные для проявления должной осмотрительности. Главное, вести реальную деятельность, правильно оформлять все документы, вести грамотно бухгалтерию и чтобы сотрудники работали на постоянной основе и могли подтвердить факт совершения любой сделки, даже 2-летней давности.