Социальные сети

Инвентаризация в бюджетных организациях в году. Инвентаризация имущества, финансовых активов и обязательств в бюджетном учреждении. Как оформить движение НФА в период инвентаризации

Перед составлением годовых отчетных форм казенные учреждения должны провести инвентаризацию активов и обязательств. В рамках статьи рассмотрены вопросы, касающиеся оформления результатов инвентаризации и их отражения в бюджетном учете.

Это требование установлено п. 7 Инструкции № 191н . Порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств устанавливается субъектом в учетной политике (п. 6 Инструкции № 157н). Казенные учреждения, входящие в систему силовых министерств и ведомств, в большинстве своем прописывают в учетной политике порядок проведения инвентаризации, руководствуясь ведомственным нормативным актом, регулирующим его. В рамках этой статьи мы не будем акцентировать внимание на том, в каком порядке проходит , а поговорим об оформлении результатов инвентаризации и их отражении в бюджетном учете.

Итак, учреждение готовится к составлению годовых отчетных бухгалтерских форм. Приказом (распоряжением) руководителя учреждения утверждаются период проведения инвентаризации, объекты проверки, члены и председатель инвентаризационной группы. Инвентаризация проводится в установленные приказом (распоряжением) руководителя учреждения сроки. На момент составления годовых отчетных бухгалтерских форм необходимо:

1) наличие надлежащим образом оформленных инвентаризационных описей;

2) наличие надлежащим образом оформленного акта о результатах инвентаризации (ф. 0504835);

3) наличие оформленной в соответствии с требованиями законодательства РФ ведомости расхождений по результатам инвентаризации (ф. 0504092) (при наличии расхождений между фактическими данными и данными бухгалтерского учета);

4) наличие протокола собрания комиссии по инвентаризации;

5) отражение результатов инвентаризации на счетах бюджетного учета и в отчетности.

Для справки:

На сайте Минфина размещен проект, который вносит изменения в Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49. После того, как проект приобретет статус нормативного акта, данные методические указания не будут применяться казенными учреждениями.

Инвентаризационные описи.

Формы инвентаризационных описей и порядок их заполнения утверждены Приказом Минфина РФ № 52н . Казенные учреждения при проведении инвентаризации чаще всего используют следующие инвентаризационные описи.

Инвентаризационная опись остатков на счетах учета денежных средств (ф. 0504082). В этой описи указываются наименование подразделения ЦБ РФ, номер счета, код валюты по ОКВ, остаток денежных средств на дату инвентаризации. В случае если у учреждения имеется счет, открытый в кредитной организации в иностранной валюте, фиксируется курс ЦБ РФ на дату инвентаризации и приводится остаток на счете на дату инвентаризации в рублях. В инвентаризационной описи должны быть:

запись о подтверждении к началу инвентаризации данных о наличии денежных средств банковскими выписками;

подписи всех членов комиссии учреждения, осуществляющих инвентаризацию.

Инвентаризационная опись (сличительная ведомость) бланков строгой отчетности и денежных документов (ф. 0504086). В описи путем сопоставления фактического наличия объекта учета с данными бухгалтерского учета выявляются расхождения. В ней отражаются:

наименование и код бланков строгой отчетности;

единица измерения;

сведения о фактическом наличии (цена, количество);

подписи председателя и членов комиссии, проводящих инвентаризацию;

расписка (оформляется до начала проведения инвентаризации) о том, что к началу проведения инвентаризации все расходные и приходные документы на денежные средства сданы в бухгалтерию и все денежные средства, поступающие под ответственность МОЛ, оприходованы.

Инвентаризационная опись по объектам нефинансовых активов (ф. 0504087). В описи путем сопоставления фактического наличия объекта учета с данными бухгалтерского учета выявляются расхождения. Инвентаризационная опись (ф. 0504087) составляется комиссией учреждения по материально ответственным лицам. В ней указываются:

место проведения инвентаризации;

расписка (оформляется до начала проведения инвентаризации) о том, что к началу проведения инвентаризации все документы, относящиеся к приходу или расходу ценностей, сданы в бухгалтерию и никаких неоприходованных или списанных в расход ценностей не имеется;

наименование и код объекта учета;

инвентарный номер;

единица измерения;

сведения о фактическом наличии объекта учета (цена, количество);

сведения по данным бухгалтерского учета (количество, сумма);

сведения о результатах инвентаризации (по недостаче и излишкам – количество и сумма);

Инвентаризационная опись наличных денежных средств (ф. 0504088). Данная опись формируется комиссией учреждения и отражает:

сведения о наличии денежных средств в кассе учреждения фактически и по учетным данным (цифрами и прописью);

сведения по недостаче и излишкам, выявленным по результатам инвентаризации;

номера последних приходного и расходного кассовых ордеров;

подписи председателя и членов комиссии, проводящих инвентаризацию.

Инвентаризационная опись расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (ф. 0504089). Эта инвентаризационная опись формируется комиссией учреждения и включает:

сведения по дебиторской (кредиторской) задолженности;

наименование дебитора (кредитора);

данные о сумме задолженности учреждения по платежам (переплатам по платежам в бюджеты) (отражаются по видам платежей в разрезе соответствующих бюджетов бюджетной системы РФ, в которые подлежит перечислению задолженность);

номер счета бюджетного учета;

общую сумму задолженности по данным бюджетного учета (в том числе подтвержденную и не подтвержденную дебиторами (кредиторами), а также сумму задолженности с истекшим сроком исковой давности);

подписи председателя и членов комиссии, осуществляющих инвентаризацию.

Акт о результатах инвентаризации (ф. 0504835).

После того, как члены комиссии провели инвентаризацию активов и обязательств на основании оформленных надлежащим образом инвентаризационных описей, составляется акт о результатах инвентаризации. В нем отражается, что было установлено по результатам инвентаризации:

соответствие данных бюджетного учета и фактических данных;

расхождение между данными бюджетного учета и фактическими данными (недостачи или излишки объектов нефинансовых активов, денежных средств, денежных документов, бланков строгой отчетности).

В случае если в ходе инвентаризации были выявлены отклонения между фактическими показателями и данными бюджетного учета, составляется ведомость расхождений по результатам инвентаризации (ф. 0504092). В этом документе фиксируются установленные расхождения с данными бюджетного учета.

Протокол заседания инвентаризационной комиссии.

По результатам инвентаризации проводится заседание инвентаризационной комиссии, итоги которого оформляются протоколом. Его форма не установлена, поэтому он составляется в произвольном виде. В протоколе указываются все данные о проведенной инвентаризации. В частности, в нем фиксируются выводы, решения и предложения по результатам проведенной проверки активов и обязательств учреждения. Составление протокола не является обязательным (за исключением случаев, когда составление протокола установлено ведомственным нормативным актом).

Отражение результатов инвентаризации.

Расхождения между фактическими данными и данными бюджетного учета, выявленные в ходе проведения инвентаризации, подлежат отражению в учете.

Излишки, выявленные в ходе проведения инвентаризации. Пунктом 31 Инструкции № 157н определено, что неучтенные объекты нефинансовых активов, выявленные при проведении проверок и (или) инвентаризации активов, принимаются к бухгалтерскому учету по их текущей оценочной стоимости, установленной для целей ведения бухгалтерского учета на дату принятия к бухгалтерскому учету. Неучтенные объекты финансовых активов (например, излишки денег, обнаруженные в кассе учреждения) принимаются к учету по фактическому номиналу.

Соответственно, перед составлением годовых отчетных форм необходимо:

правильно определить текущую оценочную стоимость объектов нефинансовых активов, выявленных в ходе инвентаризации (излишков);

верно отразить в учете факты неучтенных объектов нефинансовых и финансовых активов.

Напомним, что понятие «текущая оценочная стоимость» установлено п. 25 Инструкции № 157н. Так, под текущей оценочной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов на дату их принятия к учету. Способы определения такой стоимости предусмотрены тем же пунктом. В нем сказано, что текущая оценочная стоимость в целях принятия к бухгалтерскому учету объекта нефинансовых активов определяется на основе цены, действующей на дату принятия к учету (оприходования) имущества, полученного безвозмездно, на этот или аналогичный вид имущества. Данные о действующей цене должны быть подтверждены документально, а в случае невозможности документального подтверждения – экспертным путем.

При определении текущей оценочной стоимости в целях принятия к бухгалтерскому учету объекта нефинансовых активов комиссией по поступлению и выбытию активов, созданной в учреждении на постоянной основе, используются данные о ценах на аналогичные материальные ценности, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей, сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, а также в средствах массовой информации и специальной литературе, экспертные заключения (в том числе заключения экспертов, привлеченных на добровольных началах к работе в комиссии по поступлению и выбытию активов) о стоимости отдельных (аналогичных) объектов нефинансовых активов.

По активам учреждения, не имеющим аналогов и не являющимся предметами договоров купли-продажи, по которым информация о стоимости изготовления отсутствует, следует применять (Письмо Минфина РФ от 11.02.2016 № 02-07-10/7458):

условную оценку «один объект – 1 руб.»;

страховую сумму, определенную договором страхования, в пределах которой страховщик при наступлении страхового случая обязуется выплатить страховое возмещение по договору имущественного страхования (в случае коллекционной, исторической и научной значимости объектов, принимаемых к учету).

На счетах бухгалтерского учета выявленные при проведении инвентаризации неучтенные объекты нефинансовых активов, а также излишки денежных средств и денежных документов отражаются следующим образом:


Оприходованы неучтенные объекты в составе нефинансовых активов:
– основных средств
– нематериальных активов
– непроизведенных активов
– материальных запасов
Оприходованы в кассу учреждения излишки:
– денежной наличности
– денежных документов

Недостачи, выявленные в ходе проведения инвентаризации. В процессе проведения инвентаризации могут быть выявлены недостачи объектов нефинансовых и финансовых активов. При определении размера ущерба, причиненного недостачами, хищениями, следует исходить из текущей восстановительной стоимости материальных ценностей на день обнаружения ущерба согласно положениям п. 220 Инструкции № 157н. Под текущей восстановительной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая необходима для восстановления указанных активов.

На суммы недостач, хищений, потерь от порчи, иного ущерба, не признанного виновными лицами к возмещению, оформленные в установленном порядке материалы передаются для предъявления гражданского иска либо возбуждения в установленном порядке уголовного дела. При получении решения суда суммы предъявленного к возмещению ущерба уточняются в соответствии с решением суда, исполнительным листом либо по иным основаниям согласно законодательству РФ.

Учет задолженности дебиторов по ущербу и иным доходам в иностранной валюте одновременно ведется в соответствующей иностранной валюте и рублевом эквиваленте на дату начисления задолженности (признания доходов).

Недостача имущества отражается в бюджетном учете на соответствующих аналитических счетах счета 0 209 00 000 «Расчеты по ущербу и иным доходам», при этом совершаются следующие записи:


Начислена сумма ущерба, причиненного учреждению недостачей объектов нефинансовых активов, в том числе:
– основных средств
– нематериальных активов
– материальных запасов
Начислена сумма ущерба, причиненного учреждению недостачей финансовых активов в кассе, в том числе:
– денежных средств
– денежных документов и иных финансовых активов
Списаны объекты нефинансовых активов по причине их утраты (хищения), выявленной в ходе проведения инвентаризации, в том числе:
– основных средств
– нематериальных активов
– материальных запасов
Списаны потери продуктов в объеме норм естественной убыли
Списаны потери, недостачи материальных запасов в пределах установленных норм естественной убыли
Списаны денежные документы, иные финансовые активы, недостача которых обнаружена в ходе инвентаризации

Списание сумм дебиторской и кредиторской задолженности. При проведении инвентаризации расчетов нередко выявляются факты дебиторской и кредиторской задолженности. При этом в ходе инвентаризации важно выявить причины образования такой задолженности и возможность ее погашения. Поэтому в ходе проведения инвентаризации:

составляются акты сверки расчетов с контрагентами и выверяются расчеты с ними;

делается анализ сумм дебиторской и (или) кредиторской задолженности, выявленной в учреждении на отчетную дату;

проверяется правильность оформления операций по списанию сумм задолженности со счетов бухгалтерского учета, забалансовых счетов;

проверяется соблюдение учреждением методологии учета при совершении операций по списанию сумм задолженности.

Напомним, что по правилам бюджетного учета списанию с баланса учреждения подлежат нереальная к взысканию задолженность неплатежеспособных дебиторов и задолженность, по которой отсутствуют требования кредиторов. Списание задолженности со счетов бюджетного учета производится при наличии фактов, подтверждающих невозможность погашения задолженности, истечение срока исковой давности.

По мнению Минфина, изложенному в Письме от 14.07.2017 № 02-08-10/45171, если в отношении дебиторской задолженности не выполняются критерии отнесения ее к активам , в соответствии с решением комиссии о списании данной задолженности с балансового учета ее учет осуществляется на забалансовом счете. Указанное решение принимается с учетом:

сведений, выявленных в ходе инвентаризации, в отношении дебиторской задолженности, обладающей признаками нереальной к взысканию;

документов, подтверждающих наличие рисков невозможности взыскания дебиторской задолженности.

Если по итогам проведения инвентаризации будет выявлена , нереальная к взысканию, такая задолженность списывается со счетов бухгалтерского учета следующими записями:

Дальнейший учет такой задолженности ведется на забалансвом счете (п. 339 Инструкции № 157н). На этом счете она учитывается в течение срока возможного возобновления согласно законодательству РФ процедуры взыскания задолженности, в том числе в случае изменения имущественного положения должников, либо до поступления в указанный срок в погашение задолженности неплатежеспособных дебиторов денежных средств, до исполнения (прекращения) задолженности иным не противоречащим законодательству РФ способом.

Также по результатам проведения инвентаризации может быть выявлена , подлежащая списанию со счетов бюджетного учета. Основаниями для списания такой задолженности являются:

истечение срока исковой давности (ст. 196 ГК РФ);

прекращение обязательства в связи с невозможностью его исполнения (ст. 416 ГК РФ);

прекращение обязательства по акту государственного органа (ст. 417 ГК РФ).

Операции по списанию кредиторской задолженности, не востребованной кредиторами, отражаются так:


Списана кредиторская задолженность по доходам, не востребованная кредиторами
Списана с балансового учета задолженность по принятым к бюджетному учету суммам произведенных подотчетным лицом расходов, не востребованным подотчетными лицами
Списана с балансового учета задолженность по принятым обязательствам, не востребованная кредиторами

Учет сумм не предъявленных кредиторами требований, вытекающих из условий договора, контракта, в том числе сумм кредиторской задолженности, не подтвержденных по результатам инвентаризации кредитором (далее – задолженность учреждения, не востребованная кредиторами), ведется на забалансовом счете 20 (п. 371 Инструкции № 157н). Списание задолженности, не востребованной кредиторами, с забалансового учета осуществляется на основании решения комиссии (инвентаризационной комиссии) учреждения в порядке, установленном для бюджетных учреждений, если иное не предусмотрено бюджетным законодательством РФ, актом учреждения в рамках формирования учетной политики.

В завершение статьи отметим, что со следующего года начинает применяться Федеральный стандарт «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора», утвержденный Приказом Минфина РФ от 31.12.2016 № 256н. В разделе VIII данного стандарта установлены основные требования к инвентаризации активов и обязательств. Из положений этого раздела следует, что инвентаризация проводится для обеспечения достоверности данных учета и составления отчетности. Инвентаризация активов и обязательств осуществляется по основаниям, в сроки и порядке, которые предусмотрены субъектом учета в рамках формирования учетной политики, а также в случаях, когда проведение инвентаризации является обязательным. Такие случаи обозначены в п. 81 данного стандарта.

Результаты инвентаризации отражаются в учете и отчетности того периода, в котором она была закончена. Результаты инвентаризации, проведенной перед составлением годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, показываются в данной отчетности.

Инструкция о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы РФ, утв. Приказом Минфина РФ от 28.12.2010 № 191н.

Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.

Приказ Минфина РФ от 30.03.2015 № 52н «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методических указаний по их применению».

Понятие актива дано в Федеральном стандарте «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора», утв. Приказом Минфина РФ от 31.12.2016 № 256н.

Особенностью проведения годовой инвентаризации в этом году является необходимость соблюдения требований федеральных стандартов учета, введенных с 1 января 2018 года. При этом работы инвентаризационным комиссиям учреждений госсектора заметно прибавится, но опыта инвентаризации введенных стандартами новых объектов учета еще ни у кого нет.

Нормативная база

Еще в прошлом году Методические указания, утвержденные Минфином России от 13.06.1995 № 49, были основным нормативным документом, в котором раскрывались общие правила проведения инвентаризации, особенности инвентаризации отдельных видов имущества и обязательств, а также порядок составления сличительных ведомостей и оформления результатов инвентаризации. Но уже с этого года при проведении инвентаризации учреждениям госсектора, кроме Методических указаний № 49, нужно опираться на требования Федерального стандарта учета «Концептуальные основы», утвержденного приказом Минфина России от 31.12.2017 № 256н. Согласно пункту 2 этого стандарта именно он теперь определяет основные требования к инвентаризации активов и обязательств , осуществляемой в целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета, бухгалтерской (финансовой) отчетности учреждений госсектора. А раздел VIII стандарта (пункты 79-82) содержат как раз эти основные требования к инвентаризации активов и обязательств.
Отметим, что содержание раздела VIII стандарта «Концептуальные основы» повторяет основные положения инструкций по бухгалтерской и бюджетной отчетности, Инструкции № 157н. Тем не менее при формировании учетной политики, а также локальных актов о проведении инвентаризации в 2018 году целесообразно ссылаться именно на стандарт «Концептуальные основы». Но этот стандарт вовсе не отменяет использование Методических указаний № 49 в учреждениях госсектора, положения которых по-прежнему можно применять при проведении инвентаризации.

Описи и ведомости

Инвентаризационные описи различных объектов учета, ведомость по расхождениям результатов инвентаризации и другие унифицированные формы первичных документов, используемых при проведении инвентаризации, утверждены приказом Минфина России от 30.03.2015 № 52н. Вместе с этими формами данным приказом утверждены и Методические указания по их применению. Однако в настоящее время эти формы не отражают изменений, связанных с применением федеральных стандартов учета.
Напомним, что Минфин России согласно своего приказу от 28.02.2018 № 36н планировал в июле этого года внести изменения в Приказ № 52н, но этого не произошло. Можно предположить, что Минфин собирался внести изменения и в инвентаризационные формы с целью приведения их в соответствие с требованиями вступивших в 2018 году стандартов учета.
Годовая инвентаризация в учреждениях проводится, как правило, в сентябре-ноябре. Очевидно, что Минфин уже не успеет внести изменения в инвентаризационные формы до наступления осени. Следовательно, в этом году учреждениям придется применять формы «старого образца». А, если Минфин и издаст соответствующий приказ, то все изменения вступят в силу уже с 2019 года.
Отметим, что в ноябре прошлого года Минфин издал приказ от 17.11.2017 № 194н, котором утвердил Инвентаризационную опись (сличительную ведомость) по объектам нефинансовых активов (форма 0504087) и Ведомость расхождений по результатам инвентаризации (форма 0504092). Однако согласно пункту 2 данного приказа применение этих форм ограничено, и применять их позднее 1 января 2018 года нет оснований.
Тем не менее, вполне вероятно, что Минфин России в течение осени даст разъяснения или рекомендации по применению унифицированных форм при проведении инвентаризации в этом году.

Новые объекты

Связи с внесением весной в Инструкцию № 157н и другие инструкции по учету изменений, в этом году государственным и муниципальным учреждениям при проведении инвентаризации необходимо будет устанавливать наличие или отсутствие новых объектов учета. Но, пожалуй, самым важным при этом станет выявление фактов обесценения активов.
Напомним, что согласно пункту 6 Федерального стандарта учета «Обесценение активов» (утв. приказом Минфина от 21.12.2016 № 259н) выявление признаков обесценения актива осуществляется субъектом учета в рамках инвентаризации активов и обязательств, проводимой им в целях обеспечения достоверности данных годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности. Следовательно, перед началом инвентаризации потребуется:

разработать рекомендации инвентаризационным комиссиям по выявлению активов с признаками обесценения;
подготовить соответствующие формы учетных документов, в которых будет фиксироваться решения инвентаризационных комиссий по обесценению активов;
внести соответствующие уточнения в учетную политику по порядку отражения обесценения активов с учетом особенностей деятельности учреждения.

И это далеко не весь перечень мероприятий, которые потребуется осуществить до начала инвентаризации. Все это потребует времени и сил. Кроме того, очевидно, что наделение инвентаризационных комиссий новыми полномочиями, скорей всего, несколько замедлит их работу. Следовательно, потребуется удлинение сроков проведения инвентаризации. И если в прошлые годы инвентаризация, как правило, начиналась с октября, то в этом году целесообразно начать ее уже в сентябре.
Кроме того, инвентаризация новых объектов учета, установление результатов обесценение скажется не только на сроках подведения итогов инвентаризации, но и потребует дополнительного времени для отражения результатов инвентаризации в учете. Ведь бухгалтерам так же потребуется время на анализ полученных результатов инвентаризации и освоение новых учетных записей, а также последующее отражение их в отчетности.

Обратите внимание! В соответствии с пунктом 10 Стандарта «Обесценение активов» в случае выявления любого из признаков обесценения актива, которые ранее не являлись основанием для признания его обесценения, принимается решение о необходимости определения справедливой стоимости актива. Очевидно, что такое решение должно приниматься комиссией по поступлению и выбытию нефинансовых активов. Одновременно с решением об определении справедливой стоимости данная комиссия оценивает необходимость корректировки оставшегося срока полезного использования актива.
Другими словами, если раньше результатом инвентаризации было в основном выявление излишков и недостач, то теперь такие результаты будут основанием для принятия пока непривычных и непростых решений.

Признание убытка

Согласно пункту 15 Стандарта «Обесценение активов» убыток от обесценения актива признается в бухгалтерском учете, когда его остаточная стоимость на годовую отчетную дату превышает его справедливую стоимость за вычетом затрат на выбытие такого актива. После того, как убыток от обесценения актива признан на годовую отчетную дату, то он единовременно отражается в составе расходов отчетного периода.
То есть убыток от обесценения и его признание теперь будет одним из итогов инвентаризации!
Однако применение указанных положений Стандарта «Обесценение активов» порождает непростую ситуацию:
с одной стороны - убыток от обесценения актива единовременно признается в составе расходов отчетного периода . То есть в конце года одним махом расходы за отчетный период будут увеличены на сумму убытков от обесценения. Другими словами, расходы учреждения по итогам года увеличатся как бы «из воздуха»;
с другой - возникает вопрос с покрытием таких убытков. Как будут покрываться эти расходы, что будет источником финансирования?
Например, в прошлом году постановлением правительства от 13.09.2017 № 1101 в порядок формирования госзадания были внесены изменения. Теперь в госзадании должна быть учтена годовая сумма плановой (расчетной) амортизации по особо ценному движимому имуществу (ОЦДИ), используемому в процессе оказания госуслуг. То есть амортизация основных средств финансируется, а убыток от обесценения пока нет. Хотя сам убыток согласно Стандарту «Обесценение активов» Минфин России уже предлагает отражать в учете.
Разрешение этой ситуации, вероятно, должно найти в нормативных актах Правительства России и Минфина. Можно предположить, что в порядок формирования госзадания Правительством будут внесены изменения, которые должны учитывать положения федеральных стандартов учета. Возможно, что и убыток от обесценения каким-то образом будет учтен в субсидии на госзадание.

Заключение

Участие в инвентаризационных мероприятиях всегда требовало от бухгалтера терпения, собранности и четкого понимании конечных результатов. Однако в этом году бухгалтеру все это потребуется в десять раз больше, так как от полученных итогов инвентаризации, скорей всего, будет зависеть финансовое состояние учреждения.

Будьте бдительны!

В преддверии годовой инвентаризации финансовое ведомство уточняет требования к ее проведению. Подготовлены изменения в текст , утвержденной . Приказ Минфина России от 27 сентября 2017 г. №148н с соответствующими поправками уже передан на регистрацию в Минюст.

Во-первых, будет прямо указано, что инвентаризацию надо проводить в отношении любых объектов бухгалтерского учета, в том числе на забалансовых счетах. Обратите внимание, в ходе инвентаризации надо проверить даже наличие имущества, числящегося на забалансовом счете 27 "Материальные ценности, выданные в личное пользование работникам (сотрудникам)". Порядок проведения этих проверок надо описать в учетной политике. Например, определить дату и время, когда сотрудники лично предъявят имущество инвентаризационной комиссии.

Ознакомиться с пошаговой инструкцией по проведению инвентаризации, а также с порядком отражения ее результатов в учете, можно в "Энциклопедии решений. Госсектор: учет, отчетность, финконтроль" интернет-версии системы ГАРАНТ. Получите на 3 дня бесплатно!

Во-вторых, в новой редакции будет уточнен порядок отражения в отчетности результатов инвентаризации. Теперь указано, что в годовом отчете надо отразить результаты инвентаризации, проведенной "в целях составления" этой отчетности. Даже если инвентаризационная комиссия подписала протоколы и акты годовой инвентаризации в январе, ее результаты надо учесть при составлении отчетности за истекший год. Ранее использовалась формулировка "перед составлением отчетности" и на этом основании некоторые проверяющие не признавали подписанные в январе материалы инвентаризации в качестве документов, подтверждающих достоверность годового отчета.

Т. Обухова

эксперт журнала «Силовые министерства и ведомства: бухгалтерский учет и налогообложение»

Перед составлением годовых отчетных форм казенные учреждения должны провести инвентаризацию активов и обязательств. Это требование установлено п. 7 Инструкции № 191н . Порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств устанавливается субъектом в учетной политике (п. 6 Инструкции № 157н). Казенные учреждения, входящие в систему силовых министерств и ведомств, в большинстве своем прописывают в учетной политике порядок проведения инвентаризации, руководствуясь ведомственным нормативным актом, регулирующим его. В рамках этой статьи мы не будем акцентировать внимание на том, в каком порядке проходит инвентаризация, а поговорим об оформлении результатов инвентаризации и их отражении в бюджетном учете.

1) наличие надлежащим образом оформленных инвентаризационных описей;

2) наличие надлежащим образом оформленного акта о результатах инвентаризации (ф. 0504835);

4) наличие протокола собрания комиссии по инвентаризации;

5) отражение результатов инвентаризации на счетах бюджетного учета и в отчетности.

Для справки

На сайте Минфина размещен проект, который вносит изменения в Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49. После того, как проект приобретет статус нормативного акта, данные методические указания не будут применяться казенными учреждениями.

Инвентаризационные описи

– запись о подтверждении к началу инвентаризации данных о наличии денежных средств банковскими выписками;

– подписи всех членов комиссии учреждения, осуществляющих инвентаризацию.

– наименование и код бланков строгой отчетности;

– единица измерения;

– сведения о фактическом наличии (цена, количество);

– подписи председателя и членов комиссии, проводящих инвентаризацию;

– расписка (оформляется до начала проведения инвентаризации) о том, что к началу проведения инвентаризации все расходные и приходные документы на денежные средства сданы в бухгалтерию и все денежные средства, поступающие под ответственность МОЛ, оприходованы.

– место проведения инвентаризации;

– расписка (оформляется до начала проведения инвентаризации) о том, что к началу проведения инвентаризации все документы, относящиеся к приходу или расходу ценностей, сданы в бухгалтерию и никаких неоприходованных или списанных в расход ценностей не имеется;

– наименование и код объекта учета;

– инвентарный номер;

– единица измерения;

– сведения о фактическом наличии объекта учета (цена, количество);

– сведения по данным бухгалтерского учета (количество, сумма);

– сведения о результатах инвентаризации (по недостаче и излишкам – количество и сумма);

– сведения о наличии денежных средств в кассе учреждения фактически и по учетным данным (цифрами и прописью);

– сведения по недостаче и излишкам, выявленным по результатам инвентаризации;

– номера последних приходного и расходного кассовых ордеров;

– подписи председателя и членов комиссии, проводящих инвентаризацию.

– сведения по дебиторской (кредиторской) задолженности;

– наименование дебитора (кредитора);

– данные о сумме задолженности учреждения по платежам (переплатам по платежам в бюджеты) (отражаются по видам платежей в разрезе соответствующих бюджетов бюджетной системы РФ, в которые подлежит перечислению задолженность);

– номер счета бюджетного учета;

– общую сумму задолженности по данным бюджетного учета (в том числе подтвержденную и не подтвержденную дебиторами (кредиторами), а также сумму задолженности с истекшим сроком исковой давности);

– подписи председателя и членов комиссии, осуществляющих инвентаризацию.

Акт о результатах инвентаризации (ф. 0504835)

– соответствие данных бюджетного учета и фактических данных;

– расхождение между данными бюджетного учета и фактическими данными (недостачи или излишки объектов нефинансовых активов, денежных средств, денежных документов, бланков строгой отчетности).

Протокол заседания инвентаризационной комиссии

Отражение результатов инвентаризации

Соответственно, перед составлением годовых отчетных форм необходимо:

– правильно определить текущую оценочную стоимость объектов нефинансовых активов, выявленных в ходе инвентаризации (излишков);

– верно отразить в учете факты неучтенных объектов нефинансовых и финансовых активов.

– условную оценку «один объект – 1 руб.»;

– страховую сумму, определенную договором страхования, в пределах которой страховщик при наступлении страхового случая обязуется выплатить страховое возмещение по договору имущественного страхования (в случае коллекционной, исторической и научной значимости объектов, принимаемых к учету).


Начислена сумма ущерба, причиненного учреждению недостачей объектов нефинансовых активов, в том числе:
– основных средств
– нематериальных активов
– материальных запасов
Начислена сумма ущерба, причиненного учреждению недостачей финансовых активов в кассе, в том числе:
– денежных средств
– денежных документов и иных финансовых активов
Списаны объекты нефинансовых активов по причине их утраты (хищения), выявленной в ходе проведения инвентаризации, в том числе:
– основных средств
– нематериальных активов
– материальных запасов
Списаны потери продуктов в объеме норм естественной убыли
Списаны потери, недостачи материальных запасов в пределах установленных норм естественной убыли
Списаны денежные документы, иные финансовые активы, недостача которых обнаружена в ходе инвентаризации

– составляются акты сверки расчетов с контрагентами и выверяются расчеты с ними;

– делается анализ сумм дебиторской и (или) кредиторской задолженности, выявленной в учреждении на отчетную дату;

– проверяется правильность оформления операций по списанию сумм задолженности со счетов бухгалтерского учета, забалансовых счетов;

– проверяется соблюдение учреждением методологии учета при совершении операций по списанию сумм задолженности.

– сведений, выявленных в ходе инвентаризации, в отношении дебиторской задолженности, обладающей признаками нереальной к взысканию;

– документов, подтверждающих наличие рисков невозможности взыскания дебиторской задолженности.

Если по итогам проведения инвентаризации будет выявлена дебиторская задолженность, нереальная к взысканию, такая задолженность списывается со счетов бухгалтерского учета следующими записями:

Дальнейший учет такой задолженности ведется на забалансвом счете 04 (п. 339 Инструкции № 157н). На этом счете она учитывается в течение срока возможного возобновления согласно законодательству РФ процедуры взыскания задолженности, в том числе в случае изменения имущественного положения должников, либо до поступления в указанный срок в погашение задолженности неплатежеспособных дебиторов денежных средств, до исполнения (прекращения) задолженности иным не противоречащим законодательству РФ способом.

Также по результатам проведения инвентаризации может быть выявлена кредиторская задолженность, подлежащая списанию со счетов бюджетного учета. Основаниями для списания такой задолженности являются:

– истечение срока исковой давности (ст. 196 ГК РФ);

– прекращение обязательства в связи с невозможностью его исполнения (ст. 416 ГК РФ);

– прекращение обязательства по акту государственного органа (ст. 417 ГК РФ).

Операции по списанию кредиторской задолженности, не востребованной кредиторами, отражаются так:

Активы и обязательства автономных учреждений подлежат инвентаризации (ст. 11 Закона о бухгалтерском учете ). Порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств устанавливается самим автономным учреждением в рамках формирования учетной политики, с учетом положений законодательства РФ (п. 6, 20 Инструкции № 157н ).

Рассмотрим некоторые вопросы, возникающие у бухгалтеров в ходе проведения инвентаризации.

Какими нормативными правовыми актами РФ может воспользоваться автономное учреждение при разработке порядка проведения инвентаризации, а также при ее проведении?

В настоящее время автономные учреждения вправе руководствоваться Методическими указаниями по проведению инвентаризации, утвержденными Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49 (далее – Методические указания № 49), в части, не противоречащей положениям Закона о бухгалтерском учете (Письмо Минфина РФ от 27.11.2015 № 02-06-10/69491).

Но в то же время на сайте Минфина размещен проект его приказа «О внесении изменений в Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.06.1995 № 49». Данным проектом предусматривается исключить положение, согласно которому учреждения государственного сектора могли применять положения Методических указаний № 49.

Таким образом, если данный приказ с названными изменениями утвердят в 2017 году и введут его действие с этого года, автономным учреждениям остается руководствоваться при проведении инвентаризации в 2017 году только собственным положением, установленным им в рамках формирования учетной политики.

Обратите внимание:

С 2018 года будет применяться Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора», утвержденный Приказом Минфина РФ от 31.12.2016 № 256н (далее – Стандарт № 256н). В частности, основные требования к инвентаризации активов и обязательств прописаны в ч. VIII данного документа.

Обязательно ли проводить инвентаризацию перед составлением годовой отчетности?

Случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации, определяются экономическим субъектом, за исключением обязательного проведения инвентаризации. Обязательное проведение инвентаризации устанавливается законодательством Российской Федерации, федеральными и отраслевыми стандартами (п. 3 ст. 11 Закона о бухгалтерском учете).

В частности, п. 20 Инструкции № 157н определено, что проведение инвентаризации обязательно:

при установлении фактов хищений или злоупотреблений, а также порчи ценностей;
в случае стихийных бедствий, пожара, аварий или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
при смене материально ответственных лиц (на день приемки-передачи дел);
при передаче имущества организации в аренду, управление, безвозмездное пользование, а также выкупе, продаже комплекса объектов учета (имущественного комплекса);
в других случаях, предусмотренных законодательством РФ или иными нормативными правовыми актами РФ.

Согласно п. 1.5 Методических указаний № 49 проведение инвентаризации обязательно перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года. Инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов – один раз в пять лет. В районах, расположенных на Крайнем Севере и приравненных к ним местностях, инвентаризация товаров, сырья и материалов может проводиться в период их наименьших остатков.

Таким образом, проведение инвентаризации перед составлением годовой отчетности обязательно, а вот ее сроки, состав и другие особенности проведения учреждение вправе установить самостоятельно.

К сведению:

Часть VIII Стандарта № 256н об особенностях проведения инвентаризации повторяет положения п. 20 Инструкции № 157н.

Какие формы бланков предусмотрены для проведения инвентаризации и оформления ее результатов автономными учреждениями?

Для проведения инвентаризации в автономных учреждениях применяются следующие формы бланков, утвержденные Приказом № 52н :

Номер формы	Наименование формы
	Акт о результатах инвентаризации
	Инвентаризационная опись ценных бумаг
	Инвентаризационная опись остатков на счетах учета денежных средств
	Инвентаризационная опись задолженности по кредитам, займам (ссудам)
	Инвентаризационная опись состояния государственного долга Российской Федерации в ценных бумагах
	Инвентаризационная опись состояния государственного долга Российской Федерации по полученным кредитам и предоставленным гарантиям
	Инвентаризационная опись (сличительная ведомость) бланков строгой отчетности и денежных документов
	Инвентаризационная опись (сличительная ведомость) по объектам нефинансовых активов
	Инвентаризационная опись наличных денежных средств
	Инвентаризационная опись расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами
	Инвентаризационная опись расчетов по поступлениям
	Ведомость расхождений по результатам инвентаризации

В приложении 5 к Приказу № 52н приведены методические указания по заполнению перечисленных документов.

Обратите внимание:

Согласно п. 20 Инструкции № 157н результаты инвентаризации отражаются в учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация.

При проведении годовой инвентаризации ее результаты отражаются в годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Можно ли формировать и заполнять инвентаризационные описи с помощью компьютера?

Приказом № 52н установлено, что регистры бухучета составляются:

в форме электронного документа, подписанного квалифицированной электронной подписью;
и (или) на бумажном носителе в случае:

отсутствия возможности их формирования и хранения в виде электронных документов;
если федеральными законами или принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами установлено требование о необходимости составления (хранения) документа исключительно на бумажном носителе.

Пункт 2.9 Методических указаний № 49 также допускает заполнение инвентаризационных описей и с использованием средств вычислительной и другой организационной техники, и вручную.

Надо ли проводить инвентаризацию при смене материально ответственного лица только на период отсутствия работника учреждения, например, несколько месяцев?

По мнению Минфина, проведение инвентаризации при смене материально ответственного лица на период временного отсутствия одного из работников можно не осуществлять в случае заключения учреждением письменных договоров с материально ответственными лицами о коллективной (бригадной) материальной ответственности за вверенное им имущество (Письмо от 02.06.2017 № 02-06-10/34524).

Специалисты финансового ведомства, отвечая на данный вопрос, рассуждали следующим образом. Инструкцией № 157н предусмотрено, что при смене материально ответственных лиц (на день приемки-передачи дел) проведение инвентаризации обязательно.

Случаи полной материальной ответственности работников, порядок заключения письменных договоров о полной материальной ответственности работников, порядок взыскания причиненного ущерба, коллективная (бригадная) материальная ответственность за причинение ущерба и другие положения о материальной ответственности установлены ТК РФ.

Материальная ответственность работника возникает с момента подписания договора о полной материальной ответственности и распространяется на все время работы с вверенным работнику имуществом, если иное не предусмотрено указанным договором.

При этом индивидуальные договоры о полной материальной ответственности, а также договоры о коллективной (бригадной) материальной ответственности заключаются только с работниками определенных категорий, указанных в Перечне должностей и работ, замещаемых или выполняемых работниками, с которыми работодатель может заключать письменные договоры о полной индивидуальной материальной ответственности за недостачу вверенного имущества, утвержденном Постановлением Минтруда РФ от 31.12.2002 № 85.

При возложении материальной ответственности на время отсутствия материально ответственного лица на иного работника необходимо производить инвентаризацию материальных ценностей, проводимую на дату приемки-передачи дел.

Возможно ли проведение инвентаризации имущества путем видео-, фотофиксации в режиме реального времени с присутствием членов комиссии?

Данная ситуация была рассмотрена Минфином в Письме от 23.12.2016 № 02-07-10/77499, в котором приведены следующие разъяснения. По мнению финансового ведомства, проведение инвентаризации имущества путем видео-, фотофиксации фактического наличия или отсутствия имущества в режиме реального времени с присутствием отдельных членов комиссии по месту нахождения упомянутого имущества не препятствует достижению установленных в Методических указаниях № 49 целей инвентаризации и может быть предусмотрена учетной политикой субъекта учета.

В частности, соблюдаются условия проведения инвентаризации имущества по его местонахождению (п. 1.3 Методических указаний № 49) с возможностью визуального осмотра объекта всеми членами комиссии, установленного п. 2.3 Методических указаний № 49.

При этом, несмотря на объемы работ, а также объемы экономии бюджетных средств от проведения инвентаризации имущества путем видео-, фотофиксации фактического наличия или отсутствия имущества в режиме реального времени с присутствием отдельных членов комиссии по месту нахождения упомянутого имущества, Минфин считает необходимым осуществлять (с определенной периодичностью) выездные проверки по месту нахождения имущества в полном составе комиссии.

Должен ли бухгалтер входить в состав инвентаризационной комиссии?

Сотрудники Минфина рассмотрели вопрос о включении бухгалтера учреждения в состав комиссии по проведению инвентаризации финансовых активов и обязательств, нефинансовых активов и выразили следующее мнение.

Участие работников бухгалтерской службы в инвентаризационной комиссии, наделенной полномочиями по инвентаризации финансовых активов и обязательств, является обязательным. Участие бухгалтерской службы в работе комиссии по инвентаризации нефинансовых активов должно обеспечивать предоставление информации, необходимой для проведения инвентаризации (Письмо Минфина РФ от 27.11.2014 № 02-06-10/60461).

Как отразить выявленные в ходе инвентаризации излишки нефинансовых активов?

Неучтенные объекты нефинансовых активов, выявленные при проведении проверок и (или) инвентаризаций активов, принимаются к учету по их текущей оценочной стоимости, установленной на дату принятия к бухгалтерскому учету (п. 31 Инструкции № 157н). Под текущей оценочной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов на дату принятия к учету (п. 25 Инструкции № 157н).

Согласно Инструкции № 183н излишки нефинансовых активов, выявленные при проведении инвентаризации, необходимо отразить в учете следующими записями:

При оформлении операций по приемке (передаче) имущества, относящегося к объектам нефинансовых активов, применяется акт о приеме-передаче (ф. 0504101). Таким образом, комиссии по поступлению и выбытию активов необходимо оформить поступление неучтенных объектов нефинансовых активов этим актом.

Обратите внимание:

Доходы в виде стоимости излишков имущества, выявленных в результате инвентаризации, признаются внереализационными доходами в целях обложения налогом на прибыль (п. 20 ст. 250 НК РФ, Письмо Минфина РФ от 07.08.2013 № 03-03-05/31863).

Пример 1.

Автономным учреждением в результате инвентаризации выявлен неучтенный хозяйственный инвентарь, приобретенный за счет субсидии, полученной на выполнение госзадания. Комиссией по поступлению и выбытию активов текущая оценочная стоимость инвентаря определена в сумме 2 800 руб. Инвентарь не отнесен к особо ценному движимому имуществу. Находящиеся в эксплуатации учреждения объекты основных средств стоимостью до 3 000 руб. включительно, учитываются согласно учетной политике на забалансовом счете 21 по балансовой стоимости.

В бухгалтерском учете данная ситуация будет отражена следующими записями:

Как отразить в бухгалтерском учете возмещение ущерба виновными лицами в натуральной форме и за счет удержаний из заработной платы?

Напомним, что для учета расчетов по суммам выявленных недостач денежных средств, иных ценностей, по суммам потерь от порчи материальных ценностей, других сумм причинного ущерба имуществу учреждения, подлежащих возмещению виновными лицами, предназначен счет 209 00 000 «Расчеты по ущербу и иным доходам» (п. 220 Инструкции № 157н, п. 110 Инструкции № 183н).

При определении размера ущерба, причиненного недостачами, следует исходить из текущей восстановительной стоимости материальных ценностей на день обнаружения ущерба. Под текущей восстановительной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая необходима для восстановления указанных активов.

Инструкцией № 183н предусмотрены следующие бухгалтерские записи для отражения операций по недостачам:


Выявлена недостача нефинансовых активов	0 209 71 000 – 0 209 74 000
Выявлена недостача денежных средств		0 201 34 000, 0 201 21 000, 0 201 27 000
Выявлена недостача денежных документов
Поступление средств от виновных лиц в возмещение причиненного учреждению ущерба	0 201 11 000, 0 201 34 000, 0 201 21 000
Возмещение ущерба виновными лицами в натуральной форме		0 209 71 000 – 0 209 74 000, 0 209 82 000
Возмещение ущерба виновным лицом из заработной платы (иных выплат) на сумму удержаний

* В разрезе аналитических счетов.

Пример 2.

В автономном учреждении по результатам инвентаризации выявлена недостача художественной литературы в количестве 4 шт. на общую сумму по данным бухучета 7 000 руб., комиссией размер ущерба определен в этом же размере. Недостающие издания учитываются в составе библиотечного фонда, приобретены за счет субсидии, полученной на выполнение госзадания, и не относятся к особо ценному имуществу. Виновное лицо возмещает ущерб следующим образом: в натуральном виде – 2 книги на общую сумму 3 000 руб., через удержание из зарплаты на основании письменного заявления – 4 книги на сумму 4 000 руб.

В учете автономному учреждению необходимо сделать следующие записи:

			Сумма, руб.
Начислена задолженность виновного в недостаче лица
Приняты к учету книги, поступившие в порядке возмещения ущерба от виновного лица
Уменьшение задолженности виновного лица перед учреждением
Удержана из зарплаты виновного лица оставшаяся часть суммы ущерба
Уменьшена задолженность виновного лица перед учреждением

* * *

В заключение напомним, что инвентаризации подлежат все имущество автономного учреждения (независимо от его местонахождения) и все виды финансовых обязательств.

Основные цели инвентаризации – выявление фактического наличия имущества, сопоставление его фактического наличия с данными бухгалтерского учета, а также проверка полноты отражения в учете обязательств.

Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а годовой инвентаризации – в годовом бухгалтерском отчете.

Особенности проведения инвентаризации автономное учреждение вправе установить самостоятельно внутренним нормативным актом.

Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 № 183н.

О. Заболонкова , эксперт журнала

«Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение» № 11 ноябрь, 2017 год.